I principi evidenziati graficamente in grassetto corsivo devono essere letti nel contesto della documentazione e delle indicazioni per l’applicazione contenute nel presente Principio e nel contesto della Prefazione ai Principi contabili internazionali. I Principi contabili internazionali non si applicano a elementi non rilevanti (vedere paragrafo 12 della Prefazione).

FINALITÀ

La finalità del presente Principio è quella di definire le modalità di contabilizzazione e le informazioni integrative relative ai benefici per i dipendenti. Il Principio richiede che l’impresa rilevi:

(a) una passività quando un dipendente ha prestato attività lavorativa in cambio di benefici da erogare in futuro; e

(b) un costo quando l’impresa utilizza i benefici economici derivanti dall’attività lavorativa prestata da un dipendente in cambio di benefici.

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AMBITO DI APPLICAZIONE

1. Il presente Principio deve essere applicato dal datore di lavoro per la contabilizzazione dei benefici per i dipendenti, ad eccezione di quelli ai quali si applica l’IFRS 2 Pagamenti basati su azioni.

2. Il presente Principio non tratta le informazioni che il piano di benefici per i dipendenti deve presentare (vedere IAS 26, Fondi di previdenza).

3. Il presente Principio si applica a tutti i benefici per i dipendenti, inclusi quelli forniti:

(a) nell’ambito di piani o altri accordi formalizzati che intercorrono tra l’impresa e singoli dipendenti, gruppi di dipendenti o loro rappresentanti;

(b) ai sensi di norme legislative, o di accordi settoriali, in base a cui le imprese de­vono contribuire a piani nazionali, statali, settoriali o comuni a più aziende; o

(c) dalle consuetudini non formalizzate che danno origine a un’obbligazione implicita. Le consuetudini non formalizzate danno origine a un’obbligazione implicita quando l’impresa non ha alternative realistiche al pagamento di benefici per i dipendenti. Un esempio di obbligazione implicita si ha quando una modifica della prassi non formalizzata dell’impresa causerebbe un dan-no inaccettabile ai suoi rapporti con i dipendenti.

4. I benefici per i dipendenti comprendono:

(a) benefici a breve termine per i dipendenti, quali salari, stipendi e contributi per oneri sociali, pagamento di indennità sostitutive di ferie annuali e di assenze per malattia, compartecipazione agli utili e incentivi (se dovuti entro dodici mesi dalla fine dell’esercizio) e benefici in natura (quali assistenza medica, abitazione, auto aziendali e beni o servizi gratuiti o forniti a costo ridotto) per il personale in servizio;

(b) benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro quali pensioni, altri benefici previdenziali, assicurazioni sulla vita e assistenza medica successive al rapporto di lavoro;

(c) altri benefici a lungo termine ai dipendenti inclusi permessi legati all’anzianità di servizio, disponibilità di periodi sabbatici, premi in occasione di anniversari o altri benefici legati all’anzianità di servizio, indennità per invalidità e, se dovuti dopo dodici mesi o più dal termine dell’esercizio, compartecipazione agli utili, incentivi e retribuzioni differite; e

(d) benefici per la cessazione del rapporto di lavoro. Poiché ciascuna categoria individuata nei punti da (a) a (d) di cui sopra possiede caratteristiche diverse, il presente Principio fornisce indicazioni distinte per ciascuna categoria.  

5. I benefici per i dipendenti comprendono benefici erogati ai dipendenti o alle persone a loro carico e possono essere liquidati per mezzo di pagamenti (o con la fornitura di beni o servizi) effettuati direttamente ai dipendenti, al coniuge, ai figli o ad altre persone a loro carico o a terzi, quali società assicuratrici.

6. Un dipendente può prestare la propria attività lavorativa a tempo pieno, a tempo parziale, a tempo indeterminato, occasionalmente o a tempo determinato. Per le finalità del presente Principio, tra i dipendenti sono inclusi gli amministratori e il personale direttivo.  

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DEFINIZIONI

7. I termini seguenti vengono usati nel presente Principio con i significati indicati:

I benefici per i dipendenti sono tutti i tipi di remunerazione erogata da un’impresa in cambio dell’attività lavorativa svolta dai dipendenti.

I benefici a breve termine per i dipendenti sono benefici per i dipendenti (diversi dai benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro) che devono essere liquidati entro dodici mesi dal termine dell’esercizio nel quale i dipendenti hanno prestato la relativa attività lavorativa.

I benefici successivi al rapporto di lavoro sono benefici per i dipendenti (diversi dai benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro) dovuti dopo la conclusione del rapporto di lavoro. I programmi per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro sono accor­i, formalizzati o non formalizzati, in virtù dei quali l’impresa fornisce, a uno o più dipendenti, benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro. I programmi a contribuzione definita sono piani di benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro in base a cui l’impresa versa dei contributi fissati a una entità distinta (un fondo) e non avrà un’obbligazione legale o implicita a pagare ulteriori contributi se il fondo non dispone di attività sufficienti a pagare tutti i benefici per i dipendenti relativi all’attività lavorativa svolta nell’esercizio corrente e in quelli precedenti. I programmi a benefici definiti sono piani per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro diversi dai piani a contribuzione definita. I programmi comuni a più aziende sono piani a contribuzione definita (diversi dai piani statali) o piani a benefici definiti (diversi dai piani statali) che:

(a) uniscono le attività conferite da diverse imprese non soggette a controllo comune; e

(b) utilizzano tali attività per erogare benefici ai dipendenti di diverse imprese determinando i livelli di contributi e benefici indipendentemente dall’identità dell’impresa che impiega i dipendenti interessati.

Gli altri benefici a lungo termine per i dipendenti sono benefici per i dipendenti (diversi dai benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro e dai benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro) che non devono essere liquidati entro i dodici mesi successivi al termine dell’esercizio in cui i dipendenti hanno prestato la relativa attività lavorativa. I benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro sono rappresentati da benefici per i dipendenti dovuti in seguito:

(a) alla decisione dell’impresa di concludere il rapporto di lavoro di un dipendente prima della normale data di pensionamento; o

(b) alla decisione del dipendente di accettare le dimissioni volontarie in cambio di tali indennità. I benefici maturati dai dipendenti sono benefici che non dipendono dall’attività lavorativa futura. Il valore attuale di un’obbligazione a benefici definiti è il valore attuale, senza deduzione di alcuna attività a servizio del piano, dei pagamenti futuri previsti come necessari per estinguere l’obbligazione derivante dall’attività lavorativa svolta dal dipendente nell’esercizio corrente e in quelli precedenti. Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti è l’incremento del valore attuale delle obbligazioni a benefici definiti risultante dall’attività lavorativa svolta dal dipendente nell’esercizio corrente. Gli interessi passivi è l’incremento che il valore attuale di un’obbligazione a benefici definiti subisce in un esercizio per il fatto che la data di pagamento del beneficio diventi più vicina di un esercizio. Le attività a servizio del piano comprendono:

(a) beni detenuti da un fondo di benefici a lungo termine per i dipendenti; e

(b) polizze (*) d’assicurazione che soddisfano le caratteristiche richieste. Le attività detenute da un fondo di benefici a lungo termine per i dipendenti sono attività (diverse dagli strumenti finanziari non trasferibili emessi dall’impresa che redige il bilancio) che:

(a) sono detenute da un’entità (un fondo) giuridicamente distinta dall’impresa che redige il bilancio e che esiste solamente per pagare o accantonare i benefici per i dipendenti; e

(b) possono essere utilizzati, esclusivamente, per pagare o accantonare i benefici per i dipendenti, non sono disponibili per i creditori dell’impresa che redige il bilancio (anche nel caso di fallimento) e non possono essere restituiti all’impresa che redige il bilancio, a meno che:

(i) le restanti attività del fondo siano sufficienti a soddisfare tutte le obbligazioni del piano o dell’impresa che redige il bilancio relative ai benefici per i dipendenti; o

(ii) le attività sono restituite all’impresa che redige il bilancio al fine di rimborsarle i benefici a favore dei dipendenti già pagati. La polizza assicurativa che soddisfa i requisiti richiesti è una polizza emessa da una società assicuratrice che non è parte correlata (come definita nello IAS 24, Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate) dell’impresa che redige il bilancio, se i corrispettivi della polizza:

(a) possono essere utilizzati solo per pagare o accantonare i benefici per i dipendenti sulla base di un piano a benefici definiti;

(b) non sono disponibili per i creditori dell’impresa che redige il bilancio (anche nel caso di fallimento) e non possono essere restituiti all’impresa che redige il bilancio, a meno che:

(i) i corrispettivi rappresentino un surplus di attività non necessarie alla società assicuratrice per soddisfare tutte le obbligazioni relative ai benefici per i dipendenti; o

(ii) i corrispettivi sono rimborsati all’impresa che redige il bilanci solo per rimborsarle i benefici per i dipendenti già pagati. Il fair value (valore equo) è il corrispettivo al quale un’attività può essere scambiata, o una passività estinta in una libera transazione fra parti consapevoli e indipendenti.

Il rendimento delle attività a servizio di un piano previdenziale è dato dall’interesse, dai dividendi e da altri ricavi derivanti dalle attività a servizio del piano insieme a utili o perdite, realizzati o non realizzati sulle attività a servizio del piano dedotti i costi di amministrazione del piano (diversi da quelli nelle ipotesi attuariali utilizzate per valutare l'obbligazione per benefici definiti) e qualsiasi imposta dovuta dal piano stesso. Gli utili e le perdite attuariali comprendono:

(a) le rettifiche basate sull’esperienza passata (gli effetti delle differenze tra le precedenti ipotesi attuariali e quanto si è effettivamente verificato); e

(b) gli effetti di modifiche nelle ipotesi attuariali.

Il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate è la variazione del valore attuale delle obbligazioni per benefici definiti relative all’attività lavorativa svolta dal dipendente negli esercizi precedenti. La variazione deriva, nell’esercizio corrente dall’introduzione o dalla modifica di benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro o di altri benefici a lungo termine per i dipendenti. Il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate può avere segno positivo  (quando l’introduzione o la modifica di benefici determina un incremento del valore attuale dell’obbligazione per benefici definiti) o negativo (quando la modifica dei benefici esistenti determina una riduzione del valore attuale dell’obbligazione per benefici definiti).

(*) Una polizza con caratteristiche assicurative non è necessariamente un contratto assicurativo, secondo la definizione dell’IFRS 4 Contratti assicurativi.

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BENEFICI A BREVE TERMINE PER I DIPENDENTI

8. I benefici a breve termine per i dipendenti comprendono elementi quali:

(a) salari, stipendi e contributi per oneri sociali;

(b) assenze a breve termine retribuite (quali le ferie annuali e le assenze per malattia pagate) quando la retribuzione per le assenze deve essere liquidata entro dodici mesi dal termine dell’esercizio nel quale i dipendenti prestano l’attività lavorativa relativa;

(c) compartecipazione agli utili e incentivi dovuti entro dodici mesi dalla conclusione dell’esercizio nel quale i dipendenti prestano l’attività lavorativa relativa; e

(d) benefici in natura (quali assistenza medica, abitazione, auto aziendale e beni o servizi gratuiti o a prezzi ridotti) per i dipendenti in servizio.  

9. La contabilizzazione dei benefici a breve termine per i dipendenti è, di solito, semplice poiché per determinare il valore dell’obbligazione o il costo non sono necessarie ipotesi attuariali e non c’è nessuna possibilità di utile o perdita attuariale. Inoltre, le obbligazioni per benefici a breve termine per i dipendenti non vengono attualizzate.

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Rilevazione e valutazione

Benefici a breve termine per i dipendenti.

10. L’impresa deve contabilizzare nel seguente modo l’ammontare non attualizzato dei benefici a breve termine che si prevede dovranno essere pagati al dipendente in cambio dell’attività lavorativa prestata dal dipendente durante un periodo amministrativo:

(a) come passività (accantonamento di costi) dopo aver dedotto qualsiasi importo già corrisposto. Se l’importo già corrisposto è maggiore dell’ammontare non attualizzato dei benefici, l’impresa deve rilevare la differenza come una attività (risconto attivo) nella misura in cui il pagamento anticipato determinerà, per esempio, una riduzione dei pagamenti futuri o un rimborso; e

(b) come costo, a meno che un altro Principio contabile internazionale richieda o consenta l’inclusione dei benefici nel costo di un’attività (vedere, per esempio, IAS 2, Rimanenze, e IAS 16, Immobili, impianti e macchinari).  

I paragrafi 11, 14 e 17 spiegano come l’impresa deve applicare tale disposizione nel caso di benefici per i dipendenti sotto forma di assenze retribuite, compartecipazione agli utili e piano di incentivazioni.

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Brevi assenze retribuite

11. L’impresa deve contabilizzare il costo previsto dei benefici a breve termine per i dipendenti sotto forma di assenze retribuite, come definite nel paragrafo 10, nel seguente modo:

(a) nel caso di assenze retribuite accumulabili, nel momento in cui è resa dal dipendente l’attività lavorativa che fa maturare il diritto a godere, in futuro, assenze retribuite;

(b) nel caso di assenze retribuite non accumulabili, quando le assenze si verificano.  

12. L’impresa può retribuire le assenze dei dipendenti per diversi motivi tra i quali ferie, malattia e invalidità temporanea, maternità o paternità, servizi nelle corti di giustizia e servizio militare. Il diritto alle assenze retribuite rientra in due categorie differenti:

(a) soggette a maturazione; e

(b) non soggette a maturazione.

13.  Le assenze retribuite accumulabili sono quelle portate a nuovo e possono essere utilizzate negli esercizi successivi se, nell’esercizio di maturazione, il diritto non è stato esercitato completamente. Le assenze retribuite accumulabili possono essere acquisite (in altre parole, i dipendenti, al momento di lasciare l’impresa, hanno diritto a un pagamento in contanti per il diritto non esercitato) o non acquisite (quando i dipendenti, al momento di lasciare l’impresa, non hanno diritto a pagamenti in contanti per il diritto non esercitato). L’obbligazione sorge nel momento in cui è resa dal dipendente l’attività lavorativa che fa maturare altre future assenze retribuite. L’obbligazione esiste, e deve essere rilevata, in tal caso le assenze retribuite non sono acquisite, anche se la possibilità che i dipendenti possano lasciare il lavoro prima di aver esercitato il diritto maturato non acquisito influenza la valutazione dell’obbligazione.

14. L’impresa deve valutare il costo previsto delle assenze retribuite accumulabili come importo aggiuntivo che prevede di dover pagare per le assenze maturate ma non godute alla data di riferimento del bilancio.

15. Il metodo specificato nel paragrafo precedente valuta l’obbligazione in base all’ammontare dei pagamenti addizionali previsti per il solo fatto che il beneficio è accumulabile. In molti casi, per l’impresa può non essere necessario fare calcoli dettagliati per valutare se ci sarà o meno un’obbligazione rilevante per le assenze retribuite non utilizzate. Per esempio, è probabile che l’obbligazione relativa alle assenze per malattia sia rilevante solo in presenza di un accordo, formalizzato o non formalizzato, in base al quale l’assenza per malattia può essere goduta come ferie.

Esempio illustrativo dei paragrafi 14 e 15

Un’impresa ha 100 dipendenti, ciascuno dei quali ha diritto, ogni anno, a cinque giorni lavorativi retribuiti di assenza per malattia. Le assenze per malattia non utilizzate possono essere riutilizzate per un anno. Le assenze per malattia vengono prima sottratte da quelle maturate nell’anno in corso e poi da un eventuale saldo portato a nuovo dall’anno precedente (criterio LIFO. Il 31 dicembre dell’anno 20X1, ogni dipendente ha mediamente due giorni di diritto non utilizzato. L’impresa si attende che nel 20X2, sulla base dell’esperienza passata che si ritiene ancora valida, 92 dipendenti si assenteranno dal lavoro per malattia per non più di cinque giorni retribuiti e che i restanti 8 dipendenti faranno un periodo medio di assenza di sei giorni e mezzo. L’impresa prevede di pagare 12 giorni addizionali di assenza retribuita per malattia in seguito al diritto non utilizzato che è maturato al 31 dicembre 20X1 (un giorno e mezzo per ciascuno degli 8 dipendenti). Perciò, l’impresa rileva una pas­sività corrispondente a 12 giorni di assenza retribuita per malattia.

16. Le assenze retribuite accumulabili non si portano a nuovo negli esercizi successivi: esse si estinguono se il diritto relativo all’esercizio corrente non è utilizzato completamente e, al momento di lasciare l’impresa, non danno diritto a ricevere un pagamento monetario in cambio del diritto non utilizzato. È quanto di solito accade nel caso di assenze per malattia (nella misura in cui il diritto relativo agli esercizi passati che non è stato utilizzato non incrementa il diritto relativo agli esercizi futuri), assenze per maternità o paternità e assenze retribuite per servizio nelle corti di giustizia o per servizio militare. L’impresa non deve rilevare alcuna passività o costo fino al momento dell’assenza per il fatto che l’attività lavorativa prestata dal dipendente non determina un beneficio maggiore.

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Compartecipazione agli utili e piani di incentivazione

17. L’impresa deve rilevare il costo previsto relativo alla compartecipazione agli utili e ai pagamenti per incentivi come definiti dal paragrafo 10 quando, e solo quando:

(a) essa ha un’obbligazione effettiva, legale o implicita, a eseguire tali pagamenti come conseguenza di eventi passati; e

(b) può essere effettuata una stima attendibile dell’obbligazione. Esiste un’obbligazione effettiva quando, e solo quando, l’impresa non ha alternative realistiche all’effettuazione dei pagamenti.  

18.   Nell’ambito di alcuni piani di compartecipazione agli utili i dipendenti ricevono una quota degli utili solo se rimangono in servizio per un periodo stabilito. Tali piani fanno sorgere un’obbligazione implicita man mano che i dipendenti prestano il loro lavoro che aumenta l’ammontare che deve essere pagato se rimangono in servizio fino al termine del periodo stabilito. La valutazione di tali obbligazioni implicite riflette la possibilità che alcuni dipendenti possano lasciare l’impresa senza ricevere i pagamenti derivanti dalla compartecipazione agli utili.

Esempio illustrativo del paragrafo 18

Un piano di compartecipazione agli utili prevede che l’impresa versi una parte stabilita dell’utile dell’esercizio ai dipendenti che hanno lavorato dall’inizio alla fine dell’anno. Se nessun dipendente lascia l’azienda durante l’anno, il totale dei pagamenti relativi alla compartecipazione agli utili sarà il 3% dell’utile. L’impresa stima che la rotazione del personale ridurrà i pagamenti al 2,5% dell’utile. L’impresa rileva una passività e un costo pari al 2,5% dell’utile.

19. L’impresa può non avere nessuna obbligazione legale a pagare un incentivo. Tuttavia, a volte, può avere la consuetudine di pagare incentivi. In tali casi, essa ha un’obbligazione implicita, poiché non ha alternative realistiche al pagamento dell’incentivo. La valutazione dell’obbligazione implicita riflette la pos­sibilità che alcuni dipendenti possano lasciare l’impresa senza ricevere un incentivo.

20. L’impresa può compiere una stima attendibile della sua obbligazione legale o implicita nell’ambito di un piano di compartecipazione agli utili o di incentivazione quando, e solo quando:

(a) le condizioni formali del piano contengono una formula per determinare l’ammontare del beneficio;

(b) l’impresa determina gli ammontari da pagare prima che il bilancio sia autorizzato alla pubblicazione; o

(c) l’esperienza passata fornisce una chiara evidenza dell’ammontare dell’obbligazione implicita dell’impresa.

21. Nell’ambito di piani di compartecipazione agli utili e di incentivazione l’obbligazione deriva dall’attività lavorativa prestata dal dipendente e non da un’operazione con i soci. L’impresa, quindi, rileva il costo dei piani di compartecipazione agli utili e di incentivazione come costo e non come distribuzione di utili.

22. Se i pagamenti per compartecipazione agli utili e per incentivi non sono dovuti integralmente entro i dodici mesi successivi al termine dell’esercizio nel quale i dipendenti hanno svolto la relativa attività lavorativa, essi rappresentano altri be­nefici a lungo termine per i dipendenti (vedere paragrafi 126-131).

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Informazioni integrative

23. Sebbene il presente Principio non richieda specifiche informazioni integrative sui benefici a breve termine per i dipendenti, esse possono essere richieste da altri Principi. Per esempio, lo IAS 24 Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate richiede indicazioni sui benefici per i dipendenti a favore di dirigenti con responsabilità strategiche. Lo IAS 1 Presentazione del bilancio richiede l’indicazione dei costi dei benefici per i dipendenti.

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BENEFICI SUCCESSIVI AL RAPPORTO DI LAVORO: DISTINZIONE TRA PIANI A CONTRIBUZIONE DEFINITA E PIANI A BENEFICI DEFINITI

24. I benefici successivi al rapporto di lavoro comprendono, per esempio:

(a) benefici previdenziali, quali le pensioni; e

(b) altri benefici successivi al rapporto di lavoro, quali assicurazioni sulla vita e assistenza medica. Gli accordi in base ai quali l’impresa eroga benefici successivi al rapporto di lavoro sono piani a benefici successivi al rapporto di lavoro. L’impresa applica il presente Principio a tutti questi accordi indipendentemente dal fatto che essi implichino la costituzione di un’entità distinta che riceva i contributi ed eroghi i benefici.

25. I piani a benefici successivi al rapporto di lavoro sono classificati come piani a contribuzione definita o come piani a benefici definiti, a seconda della natura economica del piano, la quale dipende dai principali termini e condizioni del piano stesso. Nei piani a contribuzione definita:

(a) l’obbligazione legale o implicita dell’impresa è limitata all’ammontare dei contributi da versare al fondo sulla base dell’accordo. L’ammontare dei benefici successivi al rapporto di lavoro ricevuti dal dipendente è determinato, quindi, dall’ammontare di contributi pagati dall’impresa (e a volte anche dal dipendente) a un piano di benefici successivi al rapporto di lavoro o a una società assicuratrice, insieme ai rendimenti derivanti dall’investimento dei contributi; e

(b) di conseguenza, il rischio attuariale (che i benefici siano inferiori a quelli attesi) e il rischio di investimento (che le attività investite siano insufficienti a soddisfare i benefici attesi) ricadono sul dipendente.

26. Esempi di situazioni in cui l’obbligazione dell’impresa non si limita all’ammontare di contributi da versare, in base all’accordo, al fondo si hanno quando l’impresa ha un’obbligazione legale o implicita derivante da:

(a) una formula per la determinazione dei benefici del piano che non è legata unicamente all’ammontare dei contributi;

(b) una garanzia, diretta o indiretta attraverso un piano, di un determinato rendimento sui contributi; o

(c) quelle prassi informali che danno origine a un’obbligazione implicita. Per esempio, se un’impresa ha garantito nel passato benefici crescenti agli ex dipendenti per compensare l’inflazione, può sorgere un’obbligazione implicita, anche se non esiste un’obbligazione legale.

27. Nell’ambito di piani a benefici definiti:

(a) l’obbligazione dell’impresa consiste nel concedere i benefici concordati per i dipendenti in servizio e per gli ex dipendenti; e

(b) il rischio attuariale (che i benefici siano più costosi del previsto) e il rischio dell’investimento ricadono, in sostanza, sull’impresa. Se i valori attuariali o quelli relativi agli investimenti sono inferiori alle attese, il valore dell’obbligazione dell’impresa può essere aumentato.

28. I paragrafi da 29 a 42 spiegano la distinzione fra piani a contribuzione definita e piani a benefici definiti nel contesto di piani pensionistici relativi a più datori di lavoro, piani previdenziali pubblici e benefici assicurati. 

Piani pensionistici relativi a più datori di lavoro

29. L’impresa deve classificare un piano pensionistico relativo a più datori di lavoro come un piano a contribuzione definita o un piano a benefici definiti in base alle condizioni del piano (includendo eventuali obbligazioni implicite che vadano al di là delle condizioni formali). Quando un piano pensionistico relativo a più datori di lavoro è un piano a benefici definiti, l’impresa deve:

(a) contabilizzare, con criterio proporzionale, l’obbligazione a benefici definiti, le attività a servizio del piano e il costo associato al piano con le stesse modalità dei piani a benefici definiti; e

(b) presentare le informazioni integrative richieste dal paragrafo 120A.

30. Quando, con riguardo a un piano pensionistico relativo a più datori di lavoro classificato come piano a benefici definiti, non sono disponibili informazioni sufficienti per adottare le modalità di contabilizzazione dei piani a benefici definiti, l’impresa deve:

(a) contabilizzare il piano secondo quanto previsto dai paragrafi 44-46 come se fosse un piano a contribuzione definita;

(b) indicare:

(i) che il piano è un piano a benefici definiti; e

(ii) i motivi per cui non sono disponibili informazioni sufficienti per consentire all’impresa di contabilizzarlo come un piano a benefici defini­ti; e

(c) nella misura in cui un avanzo o un disavanzo nel piano può influire sull’ammontare dei contributi futuri, indicare anche:

(i) ogni informazione disponibile in merito all’avanzo o al disavanzo;

(iii) il criterio utilizzato per determinare tale avanzo o disavanzo; e

(iii) le eventuali implicazioni per l’impresa.  

31. Un esempio di piano a benefici definiti relativo a più datori di lavoro si ha quando:

(a) il piano è finanziato con un criterio di versamenti progressivi in modo che i contributi sono fissati a un livello considerato sufficiente a pagare i benefici che scadono nello stesso esercizio; e i benefici futuri maturati durante l’esercizio corrente saranno pagati con contributi futuri; e

(b) i benefici per i dipendenti dipendono dalla durata della loro anzianità di servizio e le imprese che partecipano al piano non hanno reali possibilità di recedere dal piano senza pagare un contributo per i benefici acquisiti dai dipendenti fino alla data del recesso. Un piano di questo tipo genera un rischio attuariale per l’impresa: se il costo finale dei benefici già maturati alla data di riferimento del bilancio è superiore alle previsioni, l’impresa dovrà aumentare i suoi contributi o convincere i dipendenti ad accettare una riduzione dei benefici. Tale piano è, quindi, un piano a benefici definiti.

32. Quando, con riguardo a un piano a benefici definiti relativo a più datori di lavoro, sono disponibili sufficienti informazioni, l’impresa contabilizza, con criterio proporzionale, la sua obbligazione a benefici definiti, le attività a servizio del piano e il costo del beneficio successivo al rapporto di lavoro associato al piano con le stesse modalità dei piani a benefici definiti. Tuttavia, in alcuni casi, l’impresa può non essere in grado di identificare, ai fini di una corretta contabilizzazione, la situazione finanziaria sottostante e il risultato economico del piano che, proporzionalmente, le spettano. Questo può verificarsi se:

(a) l’impresa non ha accesso alle informazioni sul piano che soddisfano le disposizioni del presente Principio; o

(b) il piano espone le imprese che vi aderiscono a rischi attuariali relativi ai dipendenti in servizio e agli ex dipendenti di altre imprese, con la conseguenza che non esiste un criterio coerente e attendibile per attribuire proporzionalmente l’obbligazione, le attività a servizio del piano e il costo alle singole imprese che partecipano al piano.  

In questi casi, l’impresa deve contabilizzare il piano come se fosse un piano a contribuzione definita e fornire le informazioni aggiuntive richieste dal paragrafo 30.

32A. Tra il piano pensionistico relativo a più datori di lavoro e i suoi partecipanti ci può essere un accordo contrattuale che determina come sarà distribuita ai partecipanti l’eccedenza (surplus) del piano (o il deficit coperto). Un partecipante a un piano pensionistico relativo a più datori di lavoro contabilizzato come un piano a contribuzione definita secondo quanto previsto dal paragrafo 30 con tale accordo deve rilevare l’attività o la passività derivante dall’accordo contrattuale e i conseguenti proventi od oneri a conto economico.

Esempio illustrativo del paragrafo 32A

Un’entità partecipa a un piano pensionistico a benefici definiti relativo a più datori di lavoro che non predispone valutazioni del piano sulla base dello IAS 19. L’entità quindi contabilizza il piano come se fosse un piano a contribuzione definita. Una valutazione delle attività a servizio del piano non secondo lo IAS 19 mostra un deficit di 100 milioni nel piano. Il piano prevede, da contratto, una serie di versamenti da parte dei datori di lavoro partecipanti che eliminerà il deficit nei prossimi cinque anni. I contributi totali dell’entità secondo il contratto sono 8 milioni.

L’entità rileva una passività per contributi attualizzata per il valore temporale del denaro e un equivalente onere a conto economico.

32B. Lo IAS 37, Accantonamenti, passività e attività potenziali, richiede che l’entità fornisca informazioni integrative in merito ed alcune passività potenziali. Nel contesto di un piano relativo a più datori di lavoro, può sorgere una passività potenziale, per esempio, per:

(a) perdite attuariali relative ad altre imprese partecipanti al piano per il fatto che ogni impresa che
partecipa a un piano comune a più aziende condivide i rischi attuariali delle altre imprese partecipanti; o

(b) eventuali responsabilità, derivanti dalle condizioni del piano, a finanziare possibili deficit del piano qualora altre imprese si ritirino dal piano.

33. I piani pensionistici relativi a più datori di lavoro sono distinti dai piani per i dipendenti di un gruppo. Un piano di benefici per i dipendenti di un gruppo è una semplice aggregazione dei piani dei datori di lavoro fatta per consentire loro di mettere in comune le loro attività a fini di investimento e di ridurre i costi di gestione e amministrazione dell’investimento, mantenendo distinti i propri diritti a esclusivo beneficio dei propri dipendenti. I piani per i dipendenti di un gruppo non pongono particolari problemi contabili poiché le informazioni per la contabilizzazione sono facilmente disponibili così come per ogni altro piano e perché tali piani non espongono le imprese partecipanti ai rischi attuariali relativi ai dipendenti in servizio e a quelli in pensione appartenenti ad altre imprese. Le definizioni del presente Principio richiedono che l’impresa classifichi un piano di benefici per i dipendenti di un gruppo come un piano a contribuzione definita o a benefici definiti in accordo con le condizioni del piano (inclusa ogni obbligazione implicita che va al di là delle condizioni formali).

34. I piani a benefici definiti che mettono in comune le attività apportate dalle diverse imprese sotto controllo comune, per esempio una controllante e le sue controllate, non sono piani relativi a più datori di lavoro.

34A. Un’entità che partecipa a tale piano deve ottenere informazioni in merito al piano nel suo complesso, valutate secondo lo IAS 19 sulla base di ipotesi che si applicano al piano nel suo complesso. Se esiste un accordo contrattuale o una prassi consolidata per addebitare il costo netto del piano a benefici definiti nel suo complesso, secondo quanto previsto dallo IAS 19 a singole entità del gruppo, l’entità deve rilevare nel bilancio individuale o separato il costo netto del piano a benefici definiti così addebitato. Se non esiste tale accordo o prassi, il costo netto del piano a benefici definiti deve essere rilevato nel bilancio individuale o separato dell’entità del gruppo che è legalmente il datore di lavoro che sponsorizza il piano. Le altre entitàdel gruppo devono, nei loro bilanci separati o individuali, rilevare un costo pari al loro contributo dovuto per l’esercizio.

34B. Una partecipazione in tale piano è un’operazione con parti correlate per ogni singola entità del gruppo. Un’entità quindi, deve riportare le seguenti informazioni nel suo bilancio separato o individuale:

a) l’accordo contrattuale o le definite procedure per cui si addebita il costo netto del piano a benefici definiti o il fatto che non vi siano tali procedure;

b) la procedura per determinare il contributo che l’entità deve corrispondere;

c) tutte le informazioni relative al piano nel suo insieme secondo quanto previsto dai paragrafi 120-121, se l’entità contabilizza una ripartizione del costo netto del piano a benefici definiti secondo quanto previsto dal paragrafo 34A;

d) le informazioni relative al piano nel suo insieme secondo quanto previsto dai paragrafi 120A(b)-(e), (j), (n), (o) e (q) e 121, se l’entità contabilizza il contributo dovuto per l’esercizio secondo quanto previsto dal paragrafo 34A. Le altre informazioni richieste dal paragrafo 120A non si forniscono.

35. [Abrogato]

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Piani previdenziali statali

36. L’impresa deve contabilizzare un piano statale con le stesse modalità dei piani relativi a più datori di lavoro (vedere paragrafi 29 e 30).

37. I piani previdenziali statali sono previsti dalla legislazione per tutte le imprese (o tutte le imprese di una particolare categoria, per esempio un settore specifico) e sono gestiti da enti pubblici nazionali o locali o da un altro organismo (per esempio un’agenzia autonoma creata appositamente) non sottoposti al controllo o all’influenza dell’impresa che redige il bilancio. Alcuni piani predisposti dall’impresa erogano sia benefici obbligatori che, altrimenti, sarebbero for­niti da un piano statale, sia ulteriori benefici volontari. Tali piani non sono piani statali.

38. I piani statali sono classificati, per natura, come piani a benefici definiti o piani a contribuzione definita in base alla obbligazione assunta dall’impresa nel piano. Molti piani statali sono finanziati con un criterio a versamenti progressivi: i contributi sono fissati a un livello che si prevede sufficiente a pagare i benefici richiesti dovuti nello stesso esercizio; i benefici futuri maturati nell’esercizio corrente saranno pagati dai contributi futuri. Nella maggior parte dei piani statali, tuttavia, l’impresa non ha un’obbligazione legale o implicita a pagare quei benefici futuri: la sua sola obbligazione consiste nel pagamento dei contributi a man a mano che diventano dovuti e se l’impresa smette di impiegare partecipanti al piano statale non ha nessuna obbligazione a pagare i benefici acquisiti dai propri dipendenti negli anni precedenti. Per questo motivo, i piani statali sono, di solito, piani a contribuzione definita. Tuttavia, nei rari casi in cui un piano statale è un piano a benefici definiti, l’impresa deve applicare il trattamento contabile indicato nei paragrafi 29 e 30. 

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Benefici assicurati

39. L’impresa può pagare premi assicurativi per finanziare un piano a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro. L’impresa deve considerare tale piano come un piano a contribuzione definita salvo che essa abbia (direttamente o, indirettamente, attraverso il piano) un’obbligazione legale o implicita a:

(a)pagare direttamente i benefici a favore dei dipendenti quando sono dovuti; o

(b)pagare ulteriori importi se l’assicuratore non paga tutti i futuri benefici per i dipendenti relativi all’attività lavorativa prestata dai dipendenti nell’esercizio corrente e in quelli precedenti.  

Se l’impresa continua ad avere tale obbligazione legale o implicita, deve considerare il piano come un piano a benefici definiti.

40.I benefici assicurati da un contratto di assicurazione non devono necessariamente avere una relazione diretta o immediata con l’obbligazione dell’impresa per benefici per i dipendenti. I piani per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro che comprendono contratti di assicurazione sono soggetti alle stesse distinzioni tra contabilizzazione e finanziamento degli altri piani finanziati.

41. Quando l’impresa finanzia un’obbligazione per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro versando i contributi a una polizza assicurativa che genera per l’impresa (direttamente o indirettamente con il piano, attraverso il meccanismo di fissazione dei premi futuri o attraverso il rapporto di una società del gruppo con l’assicuratore) un’obbligazione legale o implicita, il pagamento dei premi non equivale a un accordo a contribuzione definita. Ne consegue che l’impresa:

(a) contabilizza la polizza assicurativa che soddisfa le caratteristiche richieste come attività a servizio del piano (vedere paragrafo 7); e

(b) contabilizza le altre polizze assicurative come diritti di rimborso (se soddisfano i criteri indicati nel paragrafo 104A).  

42. Quando una polizza assicurativa è intestata a un singolo partecipante al piano o a un gruppo di partecipanti al piano e l’impresa non ha nessuna obbligazione legale o implicita a garantire un’eventuale perdita sulla polizza, non esiste per l’impresa un’obbligazione a pagare benefici per i dipendenti e solo l’assicuratore ha questa responsabilità. Il pagamento di premi fissi relativo a tali contratti rappresenta, sostanzialmente, l’estinzione dell’obbligazione per i benefici per i dipendenti, piuttosto che un investimento per far fronte a tale obbligazione. Di conseguenza, l’impresa non ha più un’attività o una passività e, quindi, deve considerare tali pagamenti come relativi a un piano a contribuzione definita.

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BENEFICI SUCCESSIVI AL RAPPORTO DI LAVORO: PIANI A CONTRIBUZIONE DEFINITA

43. La contabilizzazione di piani a contribuzione definita è semplice perché, per ogni esercizio, l’obbligazione dell’impresa che redige il bilancio è determinata sulla base dei contributi dovuti per quell’esercizio. Di conseguenza, per valutare l’obbligazione o il costo non sono necessarie ipotesi attuariali e non vi è possibilità di utili o perdite attuariali. Inoltre, le obbligazioni devono essere assoggettate ad attualizzazione, solo nel caso in cui non si estinguono interamente entro dodici mesi dal termine dell’esercizio in cui i dipendenti hanno prestato l’attività lavorativa relativa.  

Rivalutazione e valutazione

44. Quando un dipendente ha prestato servizio a un’impresa in un esercizio, l’impresa deve contabilizzare i contributi da versare a un piano a contribuzione definita in cambio di quella prestazione lavorativa:

(a) come passività (debito), dopo aver dedotto eventuali contributi già versati. Se i contributi già versati eccedono quelli dovuti per l’attività lavorativa prestata prima della data di riferimento del bilancio, l’impresa deve contabilizzare quell’eccedenza come un’attività (pagamento anticipato) nella misura in cui il pagamento anticipato determinerà, per esempio, una riduzione dei pagamenti futuri o un rimborso; e

(b) come costo, a meno che un altro Principio contabile internazionale richieda o consenta la sospensione del contributo nel costo di un’attività (vedere, per esempio, IAS 2, Rimanenze, e IAS 16, Immobili, impianti e macchinari).

45. Quando i contributi a un piano a contribuzione definita non sono dovuti interamente entro dodici mesi dal termine dell’esercizio in cui i dipendenti hanno prestato l’attività lavorativa relativa, essi devono essere attualizzati utilizzando il tasso di sconto indicato nel paragrafo 78.  

Informazioni integrative.

46. L’impresa deve dare informativa in bilancio dell’ammontare rilevato come costo per piani a contribuzione definita.

47. Quando richiesto dallo IAS 24, Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate, l’impresa deve fornire le informazioni in merito ai contributi versati a piani a contribuzione definita a favore del personale direttivo.

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BENEFICI SUCCESSIVI AL RAPPORTO DI LAVORO: PIANI A BENEFICI DEFINITI

48. La contabilizzazione dei piani a benefici definiti è complessa poiché, per determinare il valore dell’obbligazione e il costo, sono necessarie ipotesi attuariali ed esiste la possibilità che si verifichino utili e perdite attuariali. Inoltre, le obbligazioni devono essere assoggettate ad attualizzazione in quanto possono essere estinte molti anni dopo che i dipendenti hanno prestato l’attività lavorativa relativa.  

Rilevazione e valutazione..

49. I piani a benefici definiti possono essere non finanziati o possono essere interamente o parzialmente finanziati dai contributi versati dall’impresa, e talvolta dai suoi dipendenti, a un ente, o fondo, giuridicamente distinto dall’impresa che redige il bilancio e che eroga i benefici ai dipendenti. Nel momento in cui diventano esigibili, il pagamento dei benefici finanziati dipende non solo dalla situazione finanziaria e dal risultato economico del fondo ma anche dalla capacità dell’impresa (e dalla sua volontà) di assorbire le eventuali perdite delle attività del fondo. Quindi l’impresa, sostanzialmente, si fa carico dei rischi attuariali e di investimento relativi al piano. Di conseguenza, il costo rilevato per un piano a benefici definiti non è necessariamente l’ammontare dei contributi dovuti per l’esercizio.

50. La contabilizzazione di piani a benefici definiti da parte dell’impresa comporta le seguenti fasi:

(a) stimare in modo affidabile, con l’utilizzo di tecniche attuariali, l’ammontare dei benefici maturati dai dipendenti in cambio dell’attività lavorativa prestata nell’esercizio corrente e in quelli precedenti. L’impresa, quindi, deve determinare quale parte del beneficio è di competenza dell’esercizio corrente e dei precedenti (vedere paragrafi 67-71) e stimare (ipotesi attuariali) le variabili demografiche (quali la rotazione e la mortalità dei dipendenti) e quelle finanziarie (quali i futuri incrementi retributivi e i costi per l’assistenza medica) che influenzeranno il costo dei benefici (vedere paragrafi 72-91);

(b) attualizzare tali benefici utilizzando il Metodo della Proiezione Unitaria del Credito previsto al fine di determinare il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti e il costo relativo alle prestazioni di lavoro correnti (vedere paragrafi 64-66);

(c) determinare il fair value (valore equo) delle eventuali attività a servizio del piano (vedere paragrafi 102-104);

(d) determinare l’ammontare totale degli utili e delle perdite attuariali e l’ammontare di quelli da contabilizzare (vedere paragrafi 92-95);

(e) nel caso di introduzione di un nuovo piano o di modifica di uno esistente, determinare il valore dei servizi passati (vedere paragrafi 96-101); e

(f) nel caso di riduzione o di estinzione di un piano, determinare l’utile o la perdita risultante (vedere paragrafi 109-115). Le procedure sopra descritte devono essere effettuate distintamente per ogni piano rilevante dell’azienda.

51. In alcuni casi stime, medie e semplificazioni di calcolo possono fornire un’attendibile approssimazione dei calcoli dettagliati illustrati nel presente Principio.

Contabilizzazione dell’obbligazione implicita

52. L’impresa deve contabilizzare non solo la sua obbligazione legale derivante dalle condizioni formali di un piano a benefici definiti, ma deve anche contabilizzare l’eventuale obbligazione implicita derivante dalle consuetudini dell’impresa. non formalizzate Tali consuetudini danno origine a un’obbligazione implicita quando l’impresa non ha altre possibilità se non pagare i benefici per i dipendenti. Un esempio di obbligazione implicita si ha quando un cambiamento delle consuetudini non formalizzate dell’impresa danneggerebbe in modo inaccettabile i suoi rapporti con i dipendenti.

53.   Le condizioni formali di un piano a benefici definiti possono consentire all’impresa di porre termine alle obbligazioni derivanti dal piano. Tuttavia, di solito è difficile interrompere un piano se i dipendenti devono rimanere in servizio. Perciò, in mancanza di prova contraria, la contabilizzazione dei benefici successivi al rapporto di lavoro presuppone che l’impresa che attualmente garantisce tali benefici continuerà a garantirli per tutta la rimanente vita lavorativa dei dipendenti.

Stato patrimoniale

54. L’importo contabilizzato come passività relativa ai benefici definiti deve essere pari a:

(a) il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti alla data di riferimento del bilancio (vedere paragrafo 64);

(b) più eventuali utili attuariali (meno eventuali perdite attuariali) non contabilizzati in base al trattamento contabile indicato nei paragrafi 92-93;

(c) meno gli eventuali costi previdenziali relativi alle prestazioni di lavoro passate non ancora rilevate (vedere paragrafo 96);

(d) meno il fair value (valore equo) alla data di riferimento del bilancio delle attività a servizio del piano (se esistono) che serviranno a estinguere direttamente le obbligazioni (vedere paragrafi 102-104).  

55. Il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti è l’obbligazione lorda, prima di aver dedotto il fair value (valore equo) di qualsiasi attività a servizio del piano.

56. L’impresa deve determinare il valore attuale delle obbligazioni relative a benefici definiti e il fair value (valore equo) di qualsiasi attività a servizio del piano con scadenze regolari in modo che gli importi rilevati nel bilancio non differiscano significativamente dagli importi che sarebbero determinati alla data di riferimento del bilancio.

57. Il presente Principio incoraggia, ma non richiede, che l’impresa si rivolga a un attuario abilitato per valutare tutte le obbligazioni significative per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro. Per semplicità, l’impresa può richiedere la consulenza di un attuario per valutare, in modo dettagliato, l’obbligazione prima della data di riferimento del bilancio. Tuttavia, i risultati di tale valutazione devono essere aggiornati per tener conto di eventuali operazioni e altri cambiamenti significativi (inclusi cambiamenti dei prezzi di mercato e dei tassi di interesse) intervenuti fino alla data di riferimento del bilancio.

58. L’ammontare determinato secondo quanto previsto dal paragrafo 54 può presentare segno negativo (un’attività). L’impresa deve valutare tale attività al minore tra:

(a) l’ammontare determinato secondo il paragrafo 54; e

(b) il totale di:

(i) ogni perdita totale netta attuariale e costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate non rilevati (vedere paragrafi 92, 93 e 96); e

(ii) il valore attuale di ogni beneficio economico disponibile sotto forma di rimborsi disponibili dal piano o di riduzioni dei contributi futuri al piano. Il valore attuale di questi benefici economici deve essere determinato utilizzando il tasso di sconto indicato nel paragrafo 78.  

58A. L’applicazione del paragrafo 58 non deve dare origine a un utile rilevato esclusivamente a seguito del verificarsi di una perdita attuariale o di un costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate dell’esercizio in corso. L’impresa deve, perciò, rilevare immediatamente in base a quanto disposto dal paragrafo 54 quanto segue, nella misura in cui tali circostanze hanno luogo, mentre le attività per benefici futuri definiti sono determinate secondo quanto contenuto nel paragrafo 58(b):

(a) le perdite attuariali dell’esercizio in corso e il costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate relativo all’esercizio in corso nella misura in cui il valore di questi superi la riduzione complessiva del valore attuale dei benefici economici specificati nel paragrafo 58(b)(ii). Se non vi è alcun cambiamento o incremento nel valore attuale dei benefici economici, il valore complessivo delle perdite nette attuariali relative all’esercizio in corso e il costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate dell’esercizio in corso devono essere immediatamente rilevati in base a quanto disposto dal paragrafo 54;

(b) gli utili netti attuariali relativi all’esercizio in corso dopo aver dedotto il costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate dell’esercizio in corso nella misura in cui il valore di questi superi la riduzione complessiva del valore attuale dei benefici economici specificati nel paragrafo 58(b)(ii). Se non vi è alcun cambiamento o decremento nel valore attuale dei benefici economici, il valore complessivo degli utili netti attuariali relativi all’esercizio in corso dopo aver dedotto il costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate dell’esercizio in corso devono essere immediatamente rilevati in base a quanto disposto dal paragrafo 54.  

58B. Il paragrafo 58A si applica all’impresa solo se questa presenta, all’inizio o al termine di un esercizio, un’eccedenza (¹) in un piano a benefici definiti e non può, basandosi sugli accordi previsti dal piano, recuperare completamente tale eccedenza tramite rimborsi o riduzioni di contribuzioni future. In tali circostanze, il costo previdenziale relativo a prestazioni di lavoro passate e le perdite attuariali che originano nel corso dell’esercizio, la cui rilevazione, in base al paragrafo 54, viene differita, incrementerà l’importo specificato nel paragrafo 58(b)(i). Se tale incremento non è compensato da un uguale decremento del valore attuale dei benefici economici che devono essere rilevati in base a quanto disposto dal paragrafo 58(b)(ii), vi sarà un incremento nel netto totale di cui al paragrafo 58(b) e, conseguentemente, dovrà essere rilevato un utile. Il paragrafo 58A non consente, in tali circostanze, di rilevare un utile. Si ha l’effetto opposto con gli utili attuariali che originano nel corso dell’esercizio, la cui rilevazione, in base al paragrafo 54, viene differita, nella misura in cui gli utili attuariali riducono il valore totale delle perdite nette non rilevate. Il paragrafo 58A vieta la rilevazione di una perdita in tali circostanze. Si veda l’Appendice C per alcuni esempi relativi all’applicazione del presente paragrafo. 

(¹) Si ha una eccedenza quando il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano è superiore al valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti.

59.   Un’attività può sorgere nel caso in cui un piano a benefici definiti sia stato sovrafinanziato o nei casi in cui si sono rilevati utili attuariali. In tali casi l’impresa de­ve rilevare un’attività per il fatto che:

(a) l’impresa controlla una risorsa, ossia la capacità di utilizzare l’avanzo per generare benefici futuri;

(b) tale controllo è il risultato di eventi passati (contributi pagati dall’impresa e lavoro svolto dal dipendente);e

(c) sono disponibili per l’impresa benefici economici futuri sotto forma di riduzione dei contributi futuri o di rimborsi monetari, direttamente all’impresa o indirettamente a un altro piano in disavanzo.  

60. Il limite contenuto nel paragrafo 58(b) non prevale sulla rilevazione contabile ritardata di certe perdite attuariali (vedere paragrafi 92 e 93) e di certi costi previdenziali relativi alle prestazioni di lavoro passate (vedere paragrafo 96) fatta eccezione per quanto previsto dal paragrafo 58A. Tuttavia, tale limite prevale sull’opzione transitoria contenuta nel paragrafo 155(b). Il paragrafo 120A(f)(iii) richiede che l’impresa indichi ogni importo non rilevato come attività sulla base del limite indicato nel paragrafo 58(b).

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Conto economico

61. L’impresa deve rilevare come costo o (soggetto al limite del paragrafo 58(b)) come provento il totale netto degli ammontari seguenti a eccezione e nella misura in cui un altro Principio contabile internazionale richieda o consenta la loro inclusione nel costo di un’attività:

(a) il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti (vedere paragrafi 63-91;

(b) gli interessi passivi (vedere paragrafo 82);

(c) il rendimento atteso delle eventuali attività a servizio del piano (vedere paragrafi 105-107) e di ciascun eventuale diritto di rimborso (paragrafo 104A);

(d) gli utili e le perdite attuariali, nella misura in cui sono contabilizzati secondo i paragrafi 92 e 93;

(e) il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate, nella misu­ra in cui il paragrafo 96 richiede all’impresa di rilevarlo; e

(f) l’effetto delle eventuali riduzioni o estinzioni (vedere paragrafi 109 e 110).

g) l’effetto del limite indicato nel paragrafo 58(b), a meno che non sia rilevato al di fuori del conto economico secondo quanto previsto dal paragrafo 93C.  

62. Altri Principi contabili internazionali richiedono l’inclusione di certi costi connessi ai benefici per i dipendenti nel costo di attività quali rimanenze o immobili, impianti e macchinari (vedere IAS 2, Rimanenze, e IAS 16, Immobili, impianti e macchinari). Gli eventuali costi per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro inclusi nel costo di tali attività devono comprendere, con criteri proporzionali, i componenti indicati nel paragrafo 61.

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Rilevazione e valutazione: valore attuale delle obbligazioni relative a benefici definiti e costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti

63. Il costo complessivo di un piano a benefici definiti può essere influenzato da molte variabili quali le retribuzioni finali, la rotazione e la mortalità dei dipendenti, l’andamento dei costi per assistenza medica e, per un fondo pensione, il rendimento dell’investimento delle attività a servizio del piano. Il costo comples­sivo del piano non è certo ed è probabile che questa incertezza permanga per un lungo periodo di tempo. Per determinare il valore attuale delle obbligazioni relative a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro e il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti è necessario:

(a) applicare un metodo di valutazione attuariale (vedere paragrafi 64-66);

(b) attribuire i benefici ai periodi di lavoro (vedere paragrafi 67-71); e

(c) formulare ipotesi attuariali (vedere paragrafi 72-91).  

Metodo di valutazione attuariale

64. L’impresa deve utilizzare il Metodo della Proiezione Unitaria del Credito per determinare il valore attuale delle sue obbligazioni a benefici definiti e il relativo costo previdenziale delle prestazioni di lavoro correnti e, se ricorrono le condizioni, il costo previdenziale delle prestazioni di lavoro passate.

65. Il Metodo della Proiezione Unitaria del Credito (anche conosciuto come metodo dei benefici maturati in proporzione all’attività lavorativa prestata o come metodo dei benefici/anni di lavoro) considera ogni periodo di lavoro fonte di un’unità aggiuntiva di diritto ai benefici (vedere paragrafi 67-71) e misura distintamente ogni unità ai fini del calcolo dell’obbligazione finale (vedere paragrafi 72-91).

66. L’impresa deve attualizzare il valore totale dell’obbligazione relativa a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro anche se parte dell’obbligazione è dovuta entro dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio.  

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Esempio illustrativo del paragrafo 65

Alla conclusione del rapporto di lavoro è dovuto il pagamento di una indennità, da effettuarsi in un’unica soluzione, pari al 1% della retribuzione definitiva per ciascun anno di lavoro. La retribuzione dell’anno 1 è 10.000 e si ipotizza che aumenti del 7% (composto) ogni anno. Il tasso di sconto utilizzato è il 10% annuo. La tabella che segue mostra come calcolare l’obbligazione per un dipendente che si prevede lasci il lavoro al termine del quinto anno, supponendo che non intervengano variazioni delle ipotesi attuariali. Per semplicità, questo esempio trascura le ulteriori rettifiche necessarie per tener conto della probabilità che il dipendente possa lasciare l’impresa in una data differente.

Nota:

1. L’obbligazione iniziale è rappresentata dal valore attuale dei compensi attribuiti agli anni precedenti.

2. Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti è rappresentato dal valore attuale dei compensi riferibili all’anno corrente.

3. L’obbligazione finale è rappresentata dal valore attuale dei compensi attribuiti all’anno corrente e a quelli precedenti.

 

Attribuzione del beneficio ai periodi di lavoro

67.   Per determinare il valore attuale delle proprie obbligazioni relative a benefici definiti e il relativo costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti e, se ricorrono le condizioni, il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate, l’impresa deve attribuire il beneficio ai periodi di lavoro secondo la formula dei benefici del piano. Tuttavia, se l’attività lavorativa prestata da un dipendente negli ultimi anni porterà a un beneficio sostanzialmente più elevato di quello dei periodi precedenti, l’impresa deve attribuire i benefici con un criterio a quote costanti nell’intervallo compresa tra:

(a) il momento in cui l’attività lavorativa prestata dal dipendente ha, per la prima volta, fatto maturare il diritto al beneficio secondo le condizioni del piano (indipendentemente dal fatto che i benefici dipendano dall’attività lavorativa prestata in futuro); fino

(b) alla data in cui l’attività lavorativa prestata successivamente dal dipendente farà maturare un ammontare non significativo di altri benefici secondo le condizioni del piano, diversi da nuovi incrementi retributivi.  

68.   Il Metodo della Proiezione Unitaria del Credito prevede che l’impresa attribuisca il beneficio all’esercizio corrente (per determinare il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti) e all’esercizio corrente e a quelli precedenti (per determinare il valore attuale di obbligazioni a benefici definiti). L’impresa deve attribuire il beneficio agli esercizi in cui sorge l’obbligazione a erogare benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro. Tale obbligazione sorge nel momento in cui i dipendenti prestano la propria attività lavorativa in cambio di benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro che l’impresa prevede di pagare negli esercizi futuri. Le tecniche attuariali consentono di valutare tale obbligazione in modo sufficientemente attendibile da giustificare la contabilizzazione di una passività.

Esempi illustrativi del paragrafo 68

1. Un piano a benefici definiti eroga un beneficio sotto forma di pagamento da effettuarsi in un’unica soluzione pari a 100 per ciascun anno di anzianità, pagabile al momento del pensionamento. A ciascun anno deve essere attribuito un beneficio pari a 100. Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti è rappresentato dal valore attuale di 100. Il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti è rappresentato dal valore attuale di 100 moltiplicato per il numero di anni di lavoro fino alla data di riferimento del bilancio. Se il beneficio è dovuto nel momento in cui il dipendente lascia l’impresa, il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti e il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti riflettono la data in cui si prevede che il dipendente lasci l’impresa. Inoltre, a causa dell’effetto dell’attualizzazione, essi sono minori degli ammontari che sarebbero determinati se il dipendente lasciasse alla data di riferimento del bilancio.

2. Un piano eroga una pensione mensile pari allo 0,2% dell’ultima retribuzione per ciascun anno di anzianità di servizio. La pensione è dovuta a partire dai 65 anni di età. A ciascun anno di anzianità di servizio è attribuito un beneficio pari al valore attuale, alla data prevista di pensionamento, di una pensione mensile uguale allo 0,2% dell’ultima retribuzione stimata dovuta a partire dalla data di pensionamento prevista fino alla data di morte prevista. Il costo previ­denziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti è rappresentato dal valore attuale di quel beneficio. Il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti è il valore attuale dei pagamenti mensili per la pensione pari allo 0,2% dell’ultima retribuzione, moltiplicato per il numero di anni di anzianità di servizio fino alla data di riferimento del bilancio. Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti e il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti vengono attualizzati poiché i pagamenti pensionistici iniziano a 65 anni.

69.   In un piano a benefici definiti l’attività lavorativa prestata da un dipendente fa sorgere un’obbligazione anche se i benefici dipendono dall’attività lavorativa prestata nei periodi successivi (in altre parole, i benefici non sono acquisiti). L’attività lavorativa prestata dal dipendente prima della data di acquisizione dà origine a un’obbligazione implicita per il fatto che, alla data di chiusura di ogni esercizio successivo, la quantità di attività lavorativa che il dipendente dovrà prestare in futuro diminuisce. Per valutare la propria obbligazione a benefici definiti, l’impresa deve considerare la probabilità che alcuni dipendenti possano non avere i requisiti per l’acquisizione. Analogamente, sebbene certi benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro, come per esempio i benefici per l’assistenza sanitaria, diventano esigibili solo se si verifica un determinato evento quando il dipendente non è più in servizio, l’obbligazione sorge durante la prestazione dell’attività lavorativa che farà maturare il diritto al beneficio al verificarsi dell’evento indicato. La probabilità che l’evento indicato accada influenza la valutazione dell’obbligazione, ma non ne determina l’esistenza.

Esempi illustrativi del paragrafo 69

1. Un piano eroga un beneficio pari a 100 per ciascun anno di anzianità di servizio. I benefici sono acquisiti dopo dieci anni di anzianità di servizio.

A ciascun anno è attribuito un beneficio pari a 100. In ciascuno dei primi die­ci anni, il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti e il valore attuale dell’obbligazione devono riflettere la probabilità che il dipendente possa non concludere i dieci anni di anzianità di servizio.

2. Un piano eroga un beneficio pari a 100 per ciascun anno di anzianità, escludendo l’anzianità di servizio prima di 25 anni. I benefici sono acquisiti immediatamente.

Non deve essere attribuito alcun beneficio al lavoro svolto prima di 25 anni di anzianità di servizio perché esso non genera benefici (condizionati o non condizionati). A ciascun anno successivo deve essere attribuito un beneficio pari a 100.  

70.   Il valore dell’obbligazione aumenta fino alla data in cui l’anzianità aggiuntiva del dipendente non produrrà ulteriori benefici di ammontare rilevante. Quindi, tutto il beneficio deve essere attribuito agli esercizi chiusi a quella data o precedentemente. Il beneficio deve essere attribuito ai singoli esercizi contabili con la for­mula dei benefici del piano. Tuttavia, se l’anzianità di servizio di un dipendente negli ultimi anni condurrà a un livello di benefici sostanzialmente più elevato di quello degli anni precedenti, l’impresa deve attribuire i benefici con un criterio a quote costanti fino alla data in cui l’anzianità di servizio aggiuntiva non produrrà ulteriori benefici di ammontare rilevante. Questo dipende dal fatto che tutta l’an-zianità di servizio condurrà, in definitiva, a benefici maggiori.

Esempi illustrativi del paragrafo 70

1. Un piano eroga un beneficio pari a 1 000 in un’unica soluzione, il cui diritto si acquisisce dopo dieci anni di anzianità di servizio. Il piano non eroga ulteriori benefici per l’anzianità di servizio successiva. A ciascuno dei primi dieci anni è attribuito un beneficio pari a 100 (1 000 diviso 10). Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti in ciascuno dei primi dieci anni deve riflettere la probabilità che il dipendente possa non ultimare dieci anni di anzianità di servizio. Agli anni successivi non deve essere attribuito alcun beneficio.

2. Un piano eroga un beneficio previdenziale pari a 2 000 in un’unica soluzione a tutti i dipendenti, con venti anni di anzianità, che sono ancora in servizio all’età di 55 anni o che sono ancora in servizio a 65 anni, indipendentemente dall’anzianità di servizio. Per i dipendenti che iniziano il lavoro prima dei 35 anni, l’anzianità di servizio genera inizialmente i benefici previsti dal piano all’età di 35 anni (un dipendente potrebbe lasciare a 30 anni e ritornare a 33, senza effetti sull’ammontare e i tempi dei benefici). Quei benefici dipendono dall’anzianità di servizio aggiuntiva. Inoltre, l’anzianità di servizio oltre i 55 anni produrrà ulteriori benefici di ammontare non rilevante. Per questi dipendenti, l’impresa deve attribuire un beneficio pari a 100 (2 000 diviso 20) a ciascun anno a partire dai 35 anni di età fino ai 55. Per i dipendenti che iniziano a lavorare tra 35 e 45 anni di età, l’anzianità di servizio superiore a venti anni produrrà ulteriori benefici di ammontare non rilevante. Per questi dipendenti, l’impresa deve attribuire un beneficio pari a 100 (2 000 diviso 20) a ciascuno dei primi venti anni. Per un dipendente che inizia a lavorare a 55 anni, l’anzianità di servizio superiore a dieci anni produrrà ulteriori benefici di ammontare non rilevante. Per questo dipendente, l’impresa attribuisce un beneficio pari a 200 (2 000 diviso 10) a ciascuno dei primi dieci anni. Per tutti i dipendenti, il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti e il valore attuale dell’obbligazione devono riflettere la probabilità che il dipendente possa non portare a termine il necessario periodo di lavoro.

3. Un piano sanitario successivo al rapporto di lavoro rimborsa il 40% delle spe­se mediche sostenute successivamente al rapporto di lavoro se il dipendente lascia il lavoro con più di dieci e meno di venti anni di anzianità e il 50% di quei costi se lascia il lavoro con venti o più anni di anzianità. Secondo la formula dei benefici del piano, l’impresa deve attribuire il 4% del valore attuale delle spese mediche previste (40% diviso 10) a ciascuno dei pri­mi dieci anni e il 1% (10% diviso 10) a ciascuno dei secondi dieci anni. Il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti in ciascun anno deve riflettere la probabilità che il dipendente possa non completare il periodo di lavoro necessario per maturare il diritto a parte o tutti i benefici. Ai dipendenti che si prevede lascino il lavoro entro dieci anni non deve essere attribuito alcun beneficio.

4. Un piano sanitario successivo al rapporto di lavoro rimborsa il 10% delle spese mediche successive al rapporto di lavoro se il dipendente lascia il lavoro con più di dieci e meno di venti anni di anzianità e il 50% di quei costi se il dipendente lascia il lavoro dopo venti o più anni. L’anzianità di servizio successiva non porterà a un livello di benefici sostanzialmente superiore a quello degli anni precedenti. Perciò, per i dipendenti che si prevede lascino il lavoro dopo venti o più anni, l’impresa deve attribuire il beneficio con un criterio a quote costanti secondo quanto previsto dal paragrafo 68. Continuare a lavorare dopo aver raggiunto venti anni di anzianità produrrà ulteriori benefici di ammontare non rilevante. Perciò, il beneficio attribuito a ciascuno dei primi venti anni deve essere il 2,5% del valore attuale dei costi di assistenza medica previsti (50% diviso 20). Per i dipendenti che si prevede lascino il lavoro con un’anzianità compresa tra dieci e venti anni, il beneficio assegnato a ciascuno dei primi dieci anni è il 1% del valore attuale dei costi per assistenza medica previsti. Per questi dipendenti, non deve essere attribuito alcun beneficio all’anzianità di servizio compresa tra la fine del decimo anno e la data di abbandono prevista. Ai dipendenti che si prevede lascino entro dieci anni non deve essere attribuito alcun beneficio.

71. Quando l’ammontare di un beneficio è una percentuale costante dell’ultima retribuzione per ogni anno di anzianità di servizio, gli incrementi retributivi futuri influenzeranno l’ammontare richiesto per estinguere l’obbligazione esistente per l’anzianità di servizio prima della data di riferimento del bilancio, ma non danno luogo a un’altra obbligazione. Perciò:

(a) ai fini del paragrafo 67(b), gli incrementi retributivi non comportano altri benefici, anche se l’ammontare dei benefici dipende dall’ultima retribuzione; e

(b) l’ammontare del beneficio attribuito a ciascun esercizio è una percentuale costante della retribuzione cui il beneficio è correlato.  

Esempio illustrativo del paragrafo 71

I dipendenti hanno diritto a un beneficio pari al 3% dell’ultima retribuzione per ciascun anno di lavoro svolto prima dei 55 anni.

Il beneficio pari al 3% dell’ultima retribuzione prevista deve essere attribuito a ciascun anno fino all’età di 55 anni. Questa è la data in cui un ulteriore lavoro svolto dal dipendente produrrà ulteriori benefici previsti dal piano di ammontare non rilevante. Al lavoro svolto dopo quell’età non deve essere attribuito alcun beneficio.

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Ipotesi attuariali

72.   Le ipotesi attuariali devono essere obiettive e tra loro compatibili.

73. Le ipotesi attuariali sono utilizzate dall’impresa per stimare, nel miglior modo possibile, le variabili che determineranno il costo complessivo da sostenere per l’erogazione di benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro. Le ipotesi attuariali comprendono:

(a) ipotesi demografiche sulle caratteristiche future dei dipendenti in servizio e di quelli precedenti (e delle persone a loro carico) che hanno diritto ai benefici. Le ipotesi demografiche comprendono aspetti quali:

(i) tasso di mortalità, sia durante sia dopo la cessazione del rapporto di lavoro;

(ii) tassi di rotazione del personale, invalidità e pensionamento anticipato;

(iii) percentuale di partecipanti al piano con persone a carico che avranno diritto ai benefici; e

(iv) tassi di incidenza delle richieste di rimborso nell’ambito di piani sanitari; e

(b) ipotesi finanziarie, che riguardano elementi quali:

(i) tasso di sconto (vedere paragrafi 78-82);

(ii) livelli delle retribuzioni future e dei benefici (vedere paragrafi 83-87);

(iii) nel caso di benefici per assistenza medica, costi futuri per assistenza medica comprensivi dei costi, se significativi, di amministrazione delle richieste di rimborso e di pagamento dei benefici (vedere paragrafi 88-91); e

(iv) tasso di rendimento atteso delle attività a servizio del piano (vedere paragrafi 105-107).

74. Le ipotesi attuariali sono obiettive se non sono né imprudenti né eccessivamente prudenziali.

75. Le ipotesi attuariali sono tra loro compatibili se riflettono la relazione economica tra fattori quali l’inflazione, il tasso di incremento delle retribuzioni, il rendimento delle attività a servizio del piano e i tassi di sconto. Per esempio, tutte le ipotesi che dipendono da un particolare livello di inflazione (quali ipotesi su tassi di interesse, su aumenti retributivi e su incrementi dei benefici) devono predisporre che nei periodi futuri si avrà lo stesso livello di inflazione dell’esercizio.

76. L’impresa determina il tasso di sconto e altre ipotesi finanziarie in termini nominali (definiti), a meno che siano più attendibili stime in termini reali (rettificate per tener conto dell’inflazione), come per esempio in un’economia iperinflazionata (vedere IAS 29, Informazioni contabili in economie iperinflazionate ) o quando il beneficio è indicizzato ed esiste un mercato esteso dei titoli a reddito fisso indicizzati della stessa valuta e alle stesse condizioni.  

77.   Le ipotesi attuariali devono basarsi sulle attese di mercato, alla data di riferi­mento del bilancio, relative all’esercizio nel quale le obbligazioni devono essere estinte.

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Ipotesi attuariali: tasso di sconto

78.   Il tasso impiegato per attualizzare le obbligazioni connesse a benefici successi­vi alla fine del rapporto di lavoro (finanziate o non finanziate) deve essere determinato con riferimento ai rendimenti di mercato alla data di riferimento del bilancio di titoli di aziende primarie. Nei Paesi dove non esiste un mercato di tali titoli, devono essere utilizzati i rendimenti di mercato (alla data del bilancio) dei titoli di Stato. La valuta e le condizioni dei titoli di aziende primarie de­vono essere coerenti con la valuta e le condizioni previste delle obbligazioni a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro.

79. Un’ipotesi attuariale che ha un effetto significativo è il tasso di sconto. Il tasso di sconto riflette il valore del denaro nel tempo, ma non il rischio attuariale o di investimento. Inoltre, il tasso di sconto non riflette il rischio di credito specifico dell’impresa che grava sui creditori dell’impresa, né il rischio che, in futuro, i dati reali differiscano dalle ipotesi attuariali.

80. Il tasso di sconto riflette la stima dei tempi di pagamento dei benefici. In pratica, l’impresa spesso applica un unico tasso di sconto medio ponderato che riflette le stime relative ai tempi e all’ammontare dei pagamenti dei benefici e la valuta nel­la quale i benefici devono essere erogati.

81. In alcuni casi, può non esistere un mercato di titoli a reddito fisso con una scadenza sufficientemente lunga da essere correlata con quella prevista di pagamento dei benefici. In tali casi, l’impresa utilizza i tassi correnti di mercato con scadenza appropriata per attualizzare i pagamenti a breve scadenza e, per scadenze più lunghe, stima il tasso di sconto estrapolando i tassi di mercato correnti lungo la curva del rendimento. È improbabile che il valore attuale totale di un’obbligazione a benefici definiti sia particolarmente sensibile al tasso di sconto applicato alla parte di benefici dovuta oltre la scadenza finale dei titoli di aziende primarie o di Stato disponibili.

82.   Gli interessi passivi sono calcolati moltiplicando il tasso di sconto determinato all’inizio dell’esercizio per il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti durante quell’esercizio, tenendo conto delle eventuali modifiche significative dell’obbligazione. Il valore attuale dell’obbligazione differirà dalla passività rilevata nello stato patrimoniale per il fatto che la passività viene rilevata dopo aver dedotto il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano e per il fatto che alcuni utili e perdite attuariali, e alcuni costi previdenziali relativi a prestazioni di lavoro passate, non sono rilevati immediatamente. (L’Appendice A illustra anche il calcolo degli interessi passivi.)

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Ipotesi attuariali: retribuzioni, benefici e costi per assistenza medica

83.   Le obbligazioni per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro devono essere misurate con un criterio che rifletta:

(a) gli incrementi retributivi futuri stimati;

(b) i benefici previsti nelle condizioni del piano (o risultanti dalle eventuali obbligazioni implicite che vanno oltre quelle condizioni) alla data di riferimento del bilancio; e

(c) le variazioni future previste nel livello degli eventuali benefici statali che in­fluiscono sui benefici da erogare in un piano a benefici definiti se, e solo se:

(i) quelle variazioni hanno avuto luogo prima della data di riferimento del bilancio; o

(ii) l’esperienza passata, o un’altra prova attendibile, indicano che quei benefici statali si modificheranno in modo prevedibile, in linea, per esempio, con i cambiamenti futuri del livello generale dei prezzi o delle retribuzioni.  

84. Le stime degli incrementi retributivi futuri devono tener conto dell’inflazione, dell’anzianità, delle promozioni e di altri fattori rilevanti, come l’offerta e la domanda sul mercato del lavoro.

85. Se le condizioni formali di un piano (o un’obbligazione implicita che va oltre tali condizioni) richiedono che, negli esercizi futuri, l’impresa modifichi il contenuto dei benefici, la valutazione dell’obbligazione riflette tali modifiche. Questo avviene quando, per esempio:

(a) l’impresa ha un’esperienza passata di benefici crescenti, per esempio per contenere gli effetti dell’inflazione, e non ci sono indicazioni che questo comportamento si modificherà nel futuro; o

(b) nel bilancio sono già stati rilevati utili attuariali e l’impresa è obbligata, dalle condizioni formali del piano (o da un’obbligazione implicita che va oltre tali condizioni) o dalla legislazione, a utilizzare eventuali eccedenze del piano a vantaggio di coloro che partecipano al piano (vedere paragrafo 98(c)).

86. Le ipotesi attuariali non devono riflettere le modifiche dei benefici futuri non definite dalle condizioni formali del piano (o da un’obbligazione implicita) alla da­ta di riferimento del bilancio. Tali modifiche determineranno:

(a) un costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate nella misura in cui modificano i benefici per anzianità di servizio prima della modifica; e

(b) un costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti per esercizi successivi al cambiamento, nella misura in cui modifichino i benefici per anzianità di servizio dopo la modifica.

87. Alcuni benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro sono legati a variabili come, per esempio, il livello dei benefici previdenziali statali o l’assistenza medica statale. La valutazione di tali benefici riflette i cambiamenti previsti per tali variabili sulla base dei dati storici e di altre prove attendibili.  

88. Le ipotesi sui costi per assistenza medica devono tener conto dei cambiamenti futuri stimati nel costo dei servizi medici, dovuti sia all’inflazione sia a variazioni specifiche di tali costi.

89. La valutazione dei benefici per assistenza medica successivi alla fine del rapporto di lavoro richiede la formulazione di ipotesi sul livello e sulla frequenza di richieste di rimborso future e sul costo per soddisfarle. L’impresa stima i costi futuri per assistenza medica sulla base dei suoi dati storici, integrati, se necessario, dai dati storici di altre imprese, società assicuratrici, fornitori di prestazioni sanitarie o altre fonti. Le stime dei costi futuri per assistenza medica tengono conto dell’effetto del progresso tecnologico, dei cambiamenti delle modalità di utilizzo o di prestazione dei servizi sanitari e dei cambiamenti delle condizioni di salute dei partecipanti al piano.

90. Il livello e la frequenza delle richieste di rimborso è particolarmente sensibile all’età, alle condizioni di salute e al sesso dei dipendenti (e delle persone a loro carico) e può essere sensibile ad altri fattori come, per esempio, la localizzazione geografica. Per questo motivo, i dati storici devono essere rettificati nella misura in cui la composizione demografica della popolazione differisce da quella della popolazione utilizzata come base per i dati storici. Devono essere rettificati anche nel caso esista una prova attendibile che i trend storici non si ripeteranno.

91. Alcuni piani di assistenza medica successivi alla fine del rapporto di lavoro richiedono che i dipendenti contribuiscano ai costi medici previsti dal piano. Le stime dei costi futuri per assistenza medica devono tener conto di questi eventuali contributi sulla base delle condizioni del piano alla data di riferimento del bilancio (o sulla base delle eventuali obbligazioni implicite che vanno oltre tali condizioni). Le modifiche di tali contributi dei dipendenti comportano un costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate o, se ricorrono le condizioni, una sua riduzione. Il costo per soddisfare le richieste di rimborso può essere ridotto da benefici statali o di altri fornitori di prestazioni sanitarie (vedere paragrafi 83(c) e 87).

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Utili e perdite attuariali

92. Per la valutazione della passività dei piani a benefici definiti secondo il paragrafo 54, l’impresa deve, in base a quanto disposto dal paragrafo 58A, rilevare una parte (come specificato nel paragrafo 93) dei suoi utili e perdite attuariali come provento o costo se il valore totale netto degli utili e delle perdite attuariali non rilevati al termine del precedente esercizio eccedeva il maggiore tra:

(a) il 10% del valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti a quella data (prima della deduzione delle attività a servizio del piano); e

(b) il 10% del fair value (valore equo) di qualsiasi attività a servizio del piano a quella data.

Questi limiti devono essere calcolati e applicati distintamente per ciascun piano a benefici definiti.

93. La parte degli utili e delle perdite attuariali che deve essere rilevata per ogni piano a benefici definiti è l’eccedenza determinata secondo quanto previsto dal paragrafo 92, divisa per la rimanente vita lavorativa media prevista dei dipendenti che partecipano a quel piano. Tuttavia, l’impresa può adottare qualsiasi metodo sistematico che comporti una più rapida determinazione degli utili e delle perdite attuariali da contabilizzare, a condizione che lo stesso criterio sia applicato sia agli utili sia alle perdite e coerentemente tra i diversi esercizi. L’impresa può applicare tali metodi sistematici agli utili e alle perdite attuariali anche se essi ricadono nei limiti indicati nel paragrafo 92.

93A. Se, come concesso dal paragrafo 93, un’entità adotta il criterio di rilevare gli utili e le perdite attuariali nell’esercizio in cui si verificano, essa può rilevarli nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo, secondo quanto previsto dai paragrafi 93B-93D, a condizione che li rilevi per:

a) tutti i piani a benefici definiti; e

b) tutti gli utili e le perdite attuariali.

93B. Gli utili e le perdite attuariali rilevati nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo, come consentito dal paragrafo 93A devono essere presentati in un prospetto di conto economico complessivo. L’entità non deve presentare gli utili e le perdite attuariali in un prospetto delle variazioni del patrimonio netto nel formato a colonne a cui si fa riferimento nel paragrafo 101 dello IAS 1 o in eventuali altri formati che includono gli elementi specificati nel paragrafo 97 dello IAS 1.

93C. Un'entità che rileva gli utili e le perdite attuariali secondo quanto previsto dal paragrafo 93A deve inoltre rilevare qualsiasi rettifica derivante dal limite indicato nel paragrafo 58(b) nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo.

93D. Gli utili e le perdite attuariali e le rettifiche derivanti dal limite indicato nel paragrafo 58(b) che sono stati rilevati nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo devono essere rilevati immediatamente negli utili portati a nuovo. Questi non devono essere riclassificati nell'utile (perdita) di un esercizio successivo.

94. Gli utili e le perdite attuariali possono derivare da aumenti o diminuzioni sia del valore attuale di un’obbligazione a benefici definiti sia del fair value (valore equo) di qualsiasi attività a servizio del piano correlata. Tra le cause di utili e perdite attuariali vi sono, per esempio:

(a) tassi di rotazione dei dipendenti, di pensionamenti anticipati o mortalità o di incrementi retributivi, di benefici (se le condizioni formali o implicite di un piano stabiliscono, a fronte di fenomeni inflattivi, incrementi dei benefici) o di costi per assistenza medica inaspettatamente alti o bassi;

(b) l’effetto di cambiamenti delle stime della rotazione futura dei dipendenti, dei pensionamenti anticipati, della mortalità o di incrementi retributivi, dei bene­fici (se le condizioni formali o implicite di un piano stabiliscono, a fronte di fenomeni inflattivi, incrementi dei benefici) o dei costi per assistenza medica;

(c) l’effetto di variazioni del tasso di sconto; e

(d) gli scostamenti tra il rendimento effettivo e quello previsto delle attività a servizio del piano (vedere paragrafi 105-107).

95. Nel lungo termine, gli utili e le perdite attuariali possono compensarsi tra loro. È quindi opportuno considerare le stime relative alle obbligazioni a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro come un intervallo (o «corridoio») intorno alla stima più corretta. All’entità è consentito, ma non richiesto, di contabilizzare gli utili e le perdite attuariali che ricadono in tale intervallo.

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Costo relativo alle prestazioni di lavoro passate

96. Nel valutare la passività a benefici definiti secondo quanto previsto dal paragrafo 54, l’impresa deve rilevare, in base a quanto disposto dal paragrafo 58A, l’onere previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate come costo con un criterio a quote costanti per un periodo medio fino al momento in cui i benefici sono acquisiti. Nella misura in cui i benefici sono acquisiti immediatamente in seguito all’introduzione di un piano a benefici definiti o alla sua modifica, l’impresa deve rilevare immediatamente il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate.

97.  Il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate sorge quando l’entità avvia un piano a benefici definiti che attribuisce benefici a prestazioni di lavoro passate o modifica i benefici dovuti per prestazioni di lavoro passate nell’ambito di un piano a benefici definiti esistente. Tali cambiamenti rappresentano il corrispettivo dell’attività lavorativa prestata dal dipendente durante il periodo fino al momento in cui i benefici relativi sono acquisiti. Perciò, l’entità rileva il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate in quel periodo, indipendentemente dal fatto che il costo si riferisca al lavoro svolto dal dipendente nei periodi precedenti. L’entità misura il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate come variazione della passività conseguente alla modifica (vedere paragrafo 64). Il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate è negativo quando un’entità modifica i benefici attribuibili alle prestazioni di lavoro passate in modo tale che si determina una riduzione del valore attuale dell’obbligazione per benefici definiti.

Esempio illustrativo del paragrafo 97

L’impresa amministra un piano pensionistico che assegna una pensione pari al 2% dell’ultima retribuzione per ciascun anno di lavoro. I benefici sono acquisiti dopo cinque anni di lavoro. Il 1° gennaio 20X5 l’impresa migliora il trattamento pensionistico portandolo al 2,5% dell’ultima retribuzione per ciascun anno di lavoro a partire dal 1° gennaio 20X1. Alla data del miglioramento, il valore attuale dei benefici aggiuntivi per lavoro svolto dal 1° gennaio 20X1 al 1° gennaio 20X5 è il seguente:

Dipendenti con anzianità di servizio superiore a cinque anni all’1/1/X5           150

Dipendenti con anzianità inferiore a cinque anni all’1/1/X5                                120  

(periodo medio fino all’acquisizione: tre anni)                                                      270

L’impresa rileva 150 immediatamente perché quei benefici sono già acquisiti.

L’impresa rileva 120 con un criterio a quote costanti in tre anni a partire dal 1° gennaio 20X5.

98. Il costo relativo alle prestazioni di lavoro passate non comprende:

(a) l’effetto di scostamenti tra gli incrementi retributivi effettivi e quelli previsti sull’obbligazione a pagare benefici per l’attività lavorativa prestata negli anni precedenti (non esiste costo relativo alle prestazioni di lavoro passate per il fatto che le ipotesi attuariali tengono conto delle retribuzioni previste);

(b) le sottostime e sovrastime degli aumenti discrezionali relativi ai trattamenti pensionistici quando l’entità ha un’obbligazione implicita ad accordare tali aumenti (non esiste costo relativo alle prestazioni di lavoro passate per il fatto che le ipotesi attuariali tengono conto di tali aumenti);

(c) le stime relative agli incrementi dei benefici che derivano da utili attuariali rilevati nel bilancio se l’entità deve, sulla base delle condizioni formali di un piano (o di un’obbligazione implicita che va oltre tali condizioni) o sulla base della legislazione, utilizzare qualsiasi eccedenza del piano a beneficio dei partecipanti al piano, anche se l’incremento del beneficio non è stato ancora formalmente concesso [l’aumento risultante dell’obbligazione è una perdita attuariale e non un costo relativo alle prestazioni di lavoro passate, vedere paragrafo 85(b)];

(d) l’incremento dei benefici acquisiti quando, in assenza di nuovi o migliori benefici, i dipendenti soddisfano i requisiti per l’acquisizione (non esiste costo relativo alle prestazioni di lavoro passate per il fatto che l’entità ha contabilizzato il costo stimato dei benefici come onere relativo alle prestazioni di lavoro correnti nel momento della prestazione lavorativa); e

(e)  l’effetto delle modifiche al piano che riducono i benefici per il lavoro futuro (una riduzione).

99. Al momento dell’introduzione o della modifica dei benefici l’impresa predispone un piano di ammortamento per il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate. Sarebbe impossibile conservare il dettaglio delle registrazioni necessario per identificare e migliorare i cambiamenti successivi in quel piano di ammortamento. Inoltre, è probabile che l’effetto sia rilevante solo in presenza di una riduzione o di un’estinzione. Perciò, l’impresa deve modificare il piano di ammortamento per costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro pas-sate solo in presenza di una riduzione o di un’estinzione.

100. Quando l’impresa riduce certi benefici dovuti nell’ambito di un piano a benefici definiti esistente, la conseguente riduzione della passività relativa a benefici definiti deve essere contabilizzata come costo previdenziale (negativo) relativo alle prestazioni di lavoro passate nel periodo medio fino al momento di acquisizione della parte ridotta dei benefici.

101. Quando l’impresa riduce certi benefici previsti da un piano esistente a benefici definiti e, nello stesso tempo, aumenta altri benefici previsti dal piano a favore degli stessi dipendenti, essa deve trattare il cambiamento come un’unica variazione netta.

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Rilevazione e valutazione: attività a servizio del piano

Fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano

102. Nel determinare l’ammontare contabilizzato nel bilancio secondo quanto previ­sto dal paragrafo 54 deve essere dedotto il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano. Se il prezzo di mercato non è disponibile, il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano deve essere stimato; per esempio, attualizzando i flussi finanziari futuri attesi con un tasso di sconto che rifletta sia il rischio associato alle attività a servizio del piano sia la scadenza o la data prevista di cessione di quelle attività (o, se non hanno scadenza, il periodo previsto fino all’adempimento dell’obbligazione relativa).

103.   Le attività a servizio del piano escludono i contributi non pagati dovuti al fondo dall’impresa che redige il bilancio, così come gli eventuali strumenti finanziari non trasferibili emessi dall’impresa e posseduti dal fondo. Le attività a servizio del piano sono ridotte dalle passività del fondo non correlate a benefici per i dipendenti, per esempio debiti commerciali e di altra natura e passività relative a strumenti derivati.

104.   Quando le attività a servizio del piano comprendono polizze assicurative che soddisfano le caratteristiche richieste e che corrispondono esattamente per am­montare e tempi ad alcuni o a tutti i benefici previsti dal piano, si ritiene che il fair value (valore equo) di tali polizze assicurative sia il valore attuale delle obbligazioni relative, come definito nel paragrafo 54 (suscettibile delle eventuali riduzioni da compiere nel caso gli ammontari esigibili in base alle polizze assi­curative non siano completamente recuperabili).

Rimborsi

104A. Quando, e solo quando, è praticamente certo che un altro soggetto rimborserà alcuni o tutti i costi necessari per estinguere un’obbligazione a benefici definiti, l’impresa deve contabilizzare come attività distinta il suo diritto al rimborso. L’impresa deve valutare tale attività al fair value (valore equo). Con riguardo a tutti gli altri aspetti, l’impresa deve trattare tale attività con le stesse modalità delle attività a servizio del piano. Nel conto economico, il costo relativo a un piano a benefici definiti può essere presentato al netto dell’ammontare da rimborsare.

104B. Talvolta, l’impresa può fare affidamento su un altro soggetto, come per esempio un assicuratore, per far fronte ad alcuni o tutti i costi necessari per estin­guere una determinata obbligazione relativa a benefici definiti. Le polizze assicurative che soddisfano i requisiti richiesti, come definite nel paragrafo 7, devono essere considerate attività a servizio del piano. L’impresa contabilizza tali polizze assicurative con le stesse modalità previste per le altre attività a servizio del piano. Il paragrafo 104A non deve essere applicato (vedere i paragrafi 39-42 e 104).

104C. Una polizza assicurativa che non soddisfa i requisiti richiesti non è un’attività a servizio del piano. Il paragrafo 104A prende in considerazione tale situazione: l’impresa contabilizza il suo diritto al rimborso relativo alla polizza assicurativa come attività distinta e non a deduzione del valore della passività relativa al beneficio definito riconosciuta secondo il paragrafo 54; con riguardo a tutti gli altri aspetti l’impresa tratta tale attività come attività a servizio del piano. In particolare, la passività relativa la beneficio definito rilevata secondo il paragrafo 54 è aumentata (ridotta) nella misura degli utili netti attuariali complessivi (perdite) sulle obbligazioni relative a benefici definiti e sul relativo diritto di rimborso rimangono non contabilizzati ai sensi del paragrafo 92 e 93. Il paragrafo 120A(f) (iv) richiede che l’impresa dia una breve descrizione della relazione tra il diritto al rimborso e la relativa obbligazione.

Gli utili attuariali non rilevati pari a 17 rappresentano gli utili complessivi attuariali sull’obbligazione e sui diritti di rimborso.

104D.   Se il diritto al rimborso deriva da una polizza assicurativa che corrisponde esattamente, per tempi e ammontare, ad alcuni o tutti i benefici da pagare se­condo un piano a benefici definiti, si ritiene che il fair value (valore equo) del diritto al rimborso sia il valore attuale dell’obbligazione relativa, come definito nel paragrafo 54 (suscettibile delle eventuali riduzioni nel caso il rimborso non sia pienamente recuperabile).

Rendimento delle attività a servizio del piano

105. Il rendimento previsto delle attività a servizio del piano è un elemento del costo da contabilizzare nell'utile (perdita) d'esercizio. Lo scostamento tra il rendimento previsto e quello effettivo delle attività a servizio del piano è un utile o una perdita attuariale; esso è compreso negli utili e nelle perdite attuariali dell’obbligazione a benefici futuri definiti in sede di determinazione dell’ammontare netto da confrontare con i limiti del 10% del «corridoio» indicati nel paragrafo 92.

106.   Il rendimento previsto delle attività a servizio del piano deve basarsi sulle previsioni di mercato, all’inizio dell’esercizio, in merito ai rendimenti per tutta la durata dell’obbligazione relativa. Il rendimento previsto delle attività a servizio del piano deve riflettere le variazioni del fair value (valore equo) di tali attività detenute nell’esercizio come conseguenza dei contributi effettivi versati al fondo e dei benefici effettivi corrisposti dal fondo.

107. Nel determinare il rendimento previsto e quello effettivo delle attività a servizio del piano, l’impresa deve dedurre i costi amministrativi previsti, diversi da quelli considerati nelle ipotesi attuariali formulate per valutare l’obbligazione.

Esempio illustrativo del paragrafo 106

Il 1° gennaio 20X1, il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano era 10 000 e gli utili attuariali netti complessivi non rilevati erano 760. Il 30 giugno 20X1, il piano ha erogato compensi pari a 1 900 e percepito contributi pari a 4 900. Il 31 dicembre 20X1, il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano era 15 000 e il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti era 14 792. Nel 20X1, le perdite attuariali dell’obbligazione erano pari a 60. Il 1° gennaio 20X1, l’impresa che redige il bilancio ha effettuato le seguenti stime, basate sui prezzi di mercato a quella data:

                                                                                                              (%)

Lo scostamento tra il rendimento atteso (1 175) e quello effettivo (2 000) delle attività a servizio del piano rappresenta un utile attuariale di 825. Perciò, gli utili attuariali complessivi non rilevati sono 1 525 (760 più 825 meno 60). Secondo il paragrafo 92, le limitazioni del corridoio sono fissate a 1 500 (il maggiore tra:

(i) 10% di 15 000 e

(ii) 10% di 14792).

Nell’anno seguente (20X2) l’impresa rileva nell'utile (perdita) d'esercizio un profitto attuariale di 25 (1 525 meno 1 500) diviso per le vite lavorative attese medie rimanenti dei dipendenti interessati. Il rendimento atteso delle attività a servizio del piano nel 20X2 si baserà sulle attese di mercato all’1/1/X2 per rendimenti sull’intera vita dell’obbligazione.

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Aggregazioni di imprese

108.   In una aggregazione aziendale, l’entità rileva le attività e passività derivanti da benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro al valore attuale dell’obbligazione al netto del fair value (valore equo) di qualunque attività del piano (vedere IFRS 3, Aggregazioni aziendali). Il valore attuale dell’obbligazione comprende tutti i seguenti elementi, anche se, alla data dell’acquisizione, non erano ancora stati rilevati dall’acquisito:

(a) gli utili e le perdite attuariali sorti prima della data di acquisizione (che ricadevano o meno entro il «corridoio» del 10%);

(b) il costo previdenziale pregresso che derivava da variazioni dei benefici o dall’avvio di un nuovo piano, prima della data di acquisizione; e

(c) gli importi che, secondo le disposizioni transitorie del paragrafo 155(b) il soggetto acquisito non aveva rilevato.  

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Riduzioni ed estinzioni

109.   L’impresa deve rilevare gli utili o le perdite sulla riduzione o l’estinzione di un piano a benefici definiti nel momento in cui la riduzione o l’estinzione si verificano. L’utile o la perdita su una riduzione o un’estinzione deve comprendere:

(a) le eventuali variazioni del valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti;

(b) le eventuali variazioni del fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano;

(c) gli eventuali utili e perdite attuariali relativi e l’eventuale costo previdenziale delle prestazioni di lavoro passate che, secondo i paragrafi 92 e 96, non sono stati, precedentemente, contabilizzati.  

110.   Prima di determinare l’effetto di una riduzione o di un’estinzione, l’impresa deve effettuare una nuova valutazione dell’obbligazione (e delle relative attività a servizio del piano relative, se esistono) utilizzando ipotesi attuariali at­tuali (inclusi tassi di interesse di mercato correnti e altri prezzi di mercato correnti).

111.   Si ha una riduzione quando l’impresa:

(a) è impegnata, in modo comprovabile, a operare una riduzione significativa del numero di dipendenti compresi nel piano; o

(b) modifica le condizioni di un piano a benefici definiti cosicché un elemento significativo dell’anzianità successiva dei dipendenti in servizio non darà più diritto a benefici o darà diritto, soltanto, a benefici ridotti. 

Una riduzione può derivare da un fatto isolato, quale la chiusura di un impianto, la cessione di un’attività o la conclusione o la sospensione di un piano o una riduzione della misura in cui gli incrementi retributivi futuri sono collegati ai benefici dovuti per prestazioni di lavoro passate. Le riduzioni sono spesso legate a una ristrutturazione aziendale. In tal caso l'entità contabilizza una riduzione nello stesso momento in cui contabilizza la relativa ristrutturazione aziendale.

111A Quando una modifica del piano riduce i benefici, solo l’effetto della riduzione sulle prestazioni future è una riduzione. L’effetto di una riduzione per prestazioni di lavoro passate è un costo relativo alle prestazioni di lavoro passate negativo.

112. Si ha un’estinzione quando l’impresa agisce in modo da eliminare ogni ulteriore obbligazione legale o implicita relativa a parte o tutti i benefici previsti da un piano a benefici definiti, per esempio quando si effettua un pagamento in un’unica soluzione a favore, o nell’interesse, dei partecipanti al piano, in cambio del loro diritto a ricevere determinati benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro.

113. In alcuni casi, l’impresa acquisisce una polizza assicurativa per finanziare alcuni o tutti i benefici relativi all’anzianità di servizio dei dipendenti nell’esercizio corrente e nei periodi precedenti. L’acquisizione di tale polizza non rappresenta un’estinzione se l’impresa mantiene un’obbligazione legale o implicita (vedere paragrafo 39) a pagare ulteriori importi nel caso l’assicuratore non corrisponda tutti i benefici per i dipendenti previsti dalle polizze assicurative. I paragrafi compresi tra 104A-D trattano la rilevazione e valutazione dei diritti di rimborsi secondo quanto previsto da polizze assicurative che non rappresentano attività a servizio del piano.

114. Si ha un’estinzione contemporaneamente a una riduzione se un piano è con­cluso cosicché l’obbligazione sia estinta e il piano cessi di esistere. La conclusione di un piano, tuttavia, non costituisce riduzione o estinzione se esso viene sostituito da un nuovo piano che garantisce benefici sostanzialmente identici.

115.   Quando una riduzione riguarda solo alcuni dei dipendenti che partecipano a un piano, o quando l’obbligazione è estinta solo parzialmente l’utile o la perdita devono includere una quota proporzionale del costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate e degli utili e delle perdite attuariali precedentemente non rilevati (e una quota proporzionale degli ammontari transitori che risultano non rilevati secondo quanto previsto dal paragrafo 155(b)). La quota proporzionale è determinata sulla base del valore attuale delle obbligazioni prima e dopo la riduzione o l’estinzione, a meno che, in determinate circostanze, un criterio diverso sia ritenuto più razionale. Per esempio, può essere corretto allocare ogni utile derivante dalla riduzione o dell’estinzione dello stesso piano per eliminare, per prima cosa, ogni costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate relativo allo stesso piano.

Esempio illustrativo del paragrafo 115

L’impresa interrompe un settore operativo e i dipendenti di questo settore non otterranno ulteriori benefici. Questa situazione rappresenta una riduzione senza estinzione. Utilizzando ipotesi attuariali attuali (inclusi tassi di interesse di mercato attuali e altri prezzi attuali di mercato) immediatamente prima della riduzione, l’impresa ha un’obbligazione a benefici definiti con un valore attuale netto di 1.000, attività del piano con un valore corrente di 820 e perdite attuariali nette cumulative non rilevate pari a 50. L’impresa ha iniziato ad applicare il Principio un anno prima. Questo ha comportato un aumento della passività netta di 100, che l’impresa ha scelto di rilevare in cinque anni (vedere paragrafo 155(b)). La riduzione riduce il valore attuale netto dell’obbligazione di 100, portandolo a 900.Degli utili attuariali e degli ammontari provvisori precedentemente non rilevati, il 10% (100/1.000) riguarda la parte dell’obbligazione eliminata attraverso la riduzione. Perciò, l’effetto della riduzione è il seguente:

 

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Esposizione in bilancio

Compensazione

116. L’impresa deve compensare un’attività relativa a un piano a fronte di una passività relativa a un altro piano se, e soltanto se, l’impresa:

(a) ha un diritto giuridicamente tutelato a utilizzare un avanzo di un piano per estinguere le obbligazioni dell’altro piano; e

(b) intende estinguere le obbligazioni su base netta, o realizzare l’avanzo di un piano ed estinguere simultaneamente la propria obbligazione relativa all’altro piano.  

117. I criteri di compensazione sono analoghi a quelli stabiliti per gli strumenti finanziari nello IAS 32, Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio e informazioni integrative.

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Distinzione corrente/non corrente

118. Alcune imprese distinguono le attività e passività correnti da quelle non correnti. Il presente Principio non specifica se l’impresa deve distinguere le parti correnti e non correnti di attività e passività derivanti da benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro.

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Componenti finanziarie di costi per benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro

119. Il presente Principio non specifica se l’impresa deve presentare nel conto economico il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti, gli interessi passivi e il rendimento atteso delle attività a servizio del piano come componenti di un singolo elemento di provento o costo.

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Informazioni integrative...

120. Un’entità deve indicare le informazioni che permettono agli utilizzatori del bilancio di valutare la natura dei suoi piani a benefici definiti e gli effetti sul bilancio dei cambiamenti in tali piani durante l’esercizio.

120A. L’entità deve presentare le seguenti informazioni relative ai piani a benefici definiti:

a) i principi contabili utilizzati dall’entità per la rilevazione contabile di utili e perdite attuariali;

b) una descrizione generale del tipo di piano;

c) una riconciliazione dei saldi di apertura e di chiusura del valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti indicando separatamente, se applicabile, gli effetti durante l’esercizio attribuibili ad ognuna delle seguenti voci:

i) costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti;

ii) interessi passivi;

iii) contributi da parte dei partecipanti al piano;iv) utili e perdite attuariali;

v) variazioni nel tasso di cambio relative ai piani valutati in una valuta diversa dalla moneta di presentazione dell’entità;

vi) benefici pagati;

vii) costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate;

viii) aggregazioni aziendali;

ix) riduzioni; ed

x) estinzioni;

d) un’analisi dell’obbligazione a benefici definiti, distinguendo tra importi derivanti da piani che sono interamente non finanziati e importi derivanti da piani che sono interamente o parzialmente finanziati;

e) una riconciliazione dei saldi di apertura e di chiusura del fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano e dei saldi di apertura e di chiusura di qualsiasi diritto al rimborso rilevato come un’attività secondo quanto previsto dal paragrafo 104A, indicando separatamente, se applicabile, gli effetti durante l’esercizio attribuibili ad ognuna delle seguenti voci:

i) rendimento atteso delle attività a servizio del piano;

ii) utili e perdite attuariali;

iii) variazioni nel tasso di cambio relative ai piani valutati in una valuta diversa dalla moneta di presentazione dell’entità;

iv) contributi da parte del datore di lavoro; v) contributi da parte dei partecipanti al piano;

vi) benefici pagati;

vii) aggregazioni aziendali, e

viii) estinzioni;

f) una riconciliazione del valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti in (c) e il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano in (e) rispetto alle attività e passività rilevate nel bilancio indicando almeno:

i) gli utili o le perdite attuariali netti non rilevati nello stato patrimoniale (vedere paragrafo 92);

ii) il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate non rilevato nello stato patrimoniale (vedere paragrafo 96);

iii) qualsiasi ammontare non rilevato come attività, a causa del limite di cui al paragrafo 58(b);

iv) il fair value (valore equo) alla data di riferimento del bilancio di qualsiasi diritto al rimborso rilevato come attività secondo quanto previsto dal paragrafo 104A (con una sintetica descrizione della relazione tra il diritto al rimborso e la relativa obbligazione); e

v) gli altri importi rilevati (contabilizzati) nello stato patrimoniale;

g) il costo totale rilevato a conto economico per ciascuno dei seguenti elementi e le relative voci in cui sono inclusi:

i) costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti;

ii) interessi passivi;

iii) rendimento atteso delle attività a servizio del piano;

iv) rendimento atteso degli eventuali diritti di rimborso rilevati come attività secondo quanto previsto dal paragrafo 104A;

v) utili e perdite attuariali;

vi) costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate;

vii) l’effetto di qualsiasi riduzione o estinzione; e viii) l’effetto del limite indicato nel paragrafo 58(b);

h) l’ammontare totale rilevato nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivoper ciascuna delle seguenti voci:

i) utili e perdite attuariali; e

ii) l’effetto del limite indicato nel paragrafo 58(b);

i) per le entità che rilevano gli utili e le perdite attuariali nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo secondo quanto previsto dal paragrafo 93A, l’importo cumulativo degli utili e delle perdite attuariali rilevati tra le voci del prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo;

j) per ogni categoria principale di attività a servizio del piano, che devono includere, ma non si limitano a, strumenti rappresentativi di capitale, strumenti di debito, immobili, e tutte le altre attività, la percentuale o importo che ogni categoria principale rappresenta del fair value (valore equo) delle attività totali a servizio del piano;

k) gli importi inclusi nel fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano per:

i) ogni categoria di strumenti finanziari propri dell’entità; e

ii) qualsiasi immobile occupato da, o altre attività utilizzate da, l’entità;

l) una descrizione della base utilizzata per determinare il tasso complessivo atteso di rendimento delle attività, incluso l’effetto delle principali categorie delle attività a servizio del piano;

m) il rendimento effettivo delle attività a servizio del piano, così come il rendimento effettivo di qualsiasi diritto di rimborso contabilizzato come attività secondo quanto previsto dal paragrafo 104A;

n) le principali ipotesi attuariali utilizzate alla data di riferimento del bilancio, includendo, se ricorrono le condizioni:

i) i tassi di sconto;

ii) i tassi di rendimento attesi delle attività a servizio del piano per gli esercizi presentati in bilancio;

iii) i tassi di rendimento attesi, con riferimento agli esercizi presentati in bilancio, degli eventuali diritti di rimborso contabilizzati come attività secondo quanto previsto dal paragrafo 104A;

iv) i tassi attesi di incrementi retributivi (e di variazione di un indice o di altre variabili specificate nelle condizioni formali o implicite di un piano come base per i futuri incrementi di benefici);

v) i tassi tendenziali dei costi per assistenza medica; e

vi) qualsiasi altra ipotesi attuariale significativa utilizzata.

L’entità deve indicare ciascuna ipotesi attuariale in termini assoluti (per esempio, come percentuale assoluta) e non come una differenza tra percentuali diverse o altre variabili;

o) l’effetto di un incremento di un punto percentuale e l’effetto di una diminuzione di un punto percentuale nei tassi tendenziali presunti dei costi per assistenza medica su:

i) la sommatoria delle componenti, il costo delle prestazioni di lavoro correnti e gli interessi passivi,
relativa alle spese mediche periodiche nette successive al rapporto di lavoro; e

ii) l’obbligazione a benefici accumulati successivi al rapporto di lavoro per spese mediche.

Ai fini della presente informativa, tutti gli altri presupposti devono essere mantenuti invariati. Per i piani che operano in un ambiente caratterizzato da un’alta inflazione, l’informativa deve essere l’effetto di un aumento o diminuzione percentuale del tasso tendenziale presunto dei costi per assistenza medica di un’ampiezza pari a un punto percentuale in un ambiente caratterizzato da inflazione bassa;

p) gli importi per l’esercizio in corso e per i quattro precedenti esercizi di:

i) il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti, il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano e l’eccedenza o deficit del piano; e
ii) le rettifiche dovute all’esperienza derivanti da:

A. le passività del piano espresse come 1) un importo o 2) una percentuale delle passività del piano alla data di riferimento del bilancio, e

B. le attività a servizio del piano espresse come 1) un importo o 2) una percentuale delle attività a servizio del piano alla data di riferimento del bilancio;

q) la migliore stima del datore di lavoro, non appena può essere ragionevolmente determinata, dei contributi attesi che ci si aspetta di versare al piano durante l’esercizio con inizio dopo la data di riferimento del bilancio.

121. Il paragrafo 120A(b) richiede una descrizione generale del tipo di piano. Una descrizione di questo genere distingue, per esempio, i piani pensionistici basati su una retribuzione fissa dai piani pensionistici basati sull’ultima retribuzione e dai piani medici successivi alla fine del rapporto di lavoro. La descrizione del piano deve includere le prassi informali che danno origine a obbligazioni implicite incluse nella valutazione dell’obbligazione a benefici definiti secondo quanto previsto dal paragrafo 52. Non sono richiesti ulteriori dettagli.

122.   Quando l’impresa ha più di un piano a benefici definiti, le informazioni integrative possono essere presentate in forma aggregata, separatamente per ciascun piano o nei raggruppamenti considerati più utili. Può essere utile distinguere i raggruppamenti in base:

(a) alla localizzazione geografica dei piani, per esempio distinguendo i piani nazionali da quelli esteri; o

(b) alla possibilità che i piani abbiano gradi di rischio molto differenti, per esempio distinguendo i piani pensionistici basati su una retribuzione fissa dai piani pensionistici basati sull’ultima retribuzione e da piani medici successivi alla fine del rapporto di lavoro.

Quando l’impresa presenta le informazioni integrative in forma aggregata per un insieme di piani, tali informazioni devono essere fornite sotto forma di medie ponderate o di intervalli relativamente ristretti.

123.   Il paragrafo 30 prevede informazioni integrative aggiuntive sui piani a benefici definiti comuni a più aziende che sono trattati come se fossero piani a contribuzione definita.

124.   Laddove richiesto dallo IAS 24, Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate, l’impresa deve presentare informazioni relative a:

(a) operazioni fra società del gruppo con piani a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro; e

(b) benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro per il personale direttivo.  

125.   Laddove richiesto dallo IAS 37, Accantonamenti, passività e attività potenziali, l’impresa deve fornire informazioni integrative sulle passività potenziali derivanti da obbligazioni a benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro.

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ALTRI BENEFICI A LUNGO TERMINE

126.   I benefici a lungo termine diversi includono, per esempio:

(a) assenze a lungo termine retribuite quali permessi legati all’anzianità di ser­vizio o disponibilità di periodi sabbatici;

(b) anniversari o altri benefici a lungo termine;

(c) benefici a lungo termine per invalidità;

(d) compartecipazione agli utili e incentivi da corrispondere dopo dodici mesi

o più dopo la chiusura dell’esercizio nel quale i dipendenti hanno prestato la loro attività; e

(e) retribuzione differita corrisposta dodici mesi o più dopo la conclusione dell’esercizio nel quale è stata guadagnata.  

127.   La valutazione degli altri benefici a lungo termine non presenta, di solito, lo stesso grado di incertezza della valutazione dei benefici successivi al rapporto di lavoro. Inoltre, l’introduzione, o le modifiche di altri benefici a lungo termine determina di rado un costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate di entità significativa. Per queste ragioni, il presente Principio richiede un metodo semplificato di contabilizzazione di tali benefici. Questo metodo differisce dalla contabilizzazione richiesta per i benefici successivi al rapporto di la­voro per i seguenti aspetti:

(a) gli utili e le perdite attuariali devono essere rilevati immediatamente e non è utilizzato alcun «corridoio»; e

(b) l’intero costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate deve essere rilevato immediatamente.  

Rilevazione e valutazione:

128.   L’ammontare rilevato come passività per gli altri benefici a lungo termine deve essere rappresentato dal totale netto degli ammontari seguenti:

(a) il valore attuale dell’obbligazione a benefici definiti alla data di riferimento del bilancio (vedere paragrafo 64);

(b) dedotto il fair value (valore equo) alla data di riferimento del bilancio delle attività a servizio del piano (se esistono) al di fuori delle quali le ob­bligazioni devono essere estinte direttamente (vedere paragrafi 102-104).  

Per determinare il valore della passività, l’impresa deve applicare i paragrafi da 49 a 91, escludendo i paragrafi 54 e 61. L’impresa deve applicare il para­grafo 104 A per contabilizzare e valutare qualsiasi diritto di rimborso.

129.   Per gli altri benefici a lungo termine, l’impresa deve contabilizzare l’ammontare netto dei seguenti ammontari come costo o (secondo il paragrafo 58) come provento, a meno che e nella misura in cui un altro Principio contabile internazionale ne richieda o consenta l’inclusione nel costo di un’attività:

(a) il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro correnti (vedere paragrafi 63-91);

(b) gli oneri finanziari (vedere paragrafo 82);

(c) il rendimento atteso di eventuali attività a servizio del piano (vedere paragrafi 105-107) e di qualsiasi diritto di rimborso rilevati come attività (vedere paragrafo 104 A);

(d) gli utili e le perdite attuariali, che devono essere rilevati tutti immediatamente;

(e) il costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate, che deve essere rilevato tutto immediatamente; e

(f) l’effetto di eventuali riduzioni o estinzioni (vedere paragrafi 109 e 110).  

130.   L’invalidità permanente è un esempio di altri benefici a lungo termine per i dipendenti. Se il livello del beneficio dipende dalla anzianità lavorativa, l’obbli-gazione sorge man mano che l’attività lavorativa è prestata. La valutazione del valore di quella obbligazione deve riflettere la probabilità che il pagamento venga richiesto e la durata nel quale si ritiene il pagamento dovrà essere effettuato. Se il livello del beneficio è il medesimo per ogni dipendente invalido senza tener conto dell’anzianità di servizio, il costo atteso di quei benefici deve essere rilevato al manifestarsi dell’evento che causa l’invalidità permanente.

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Informazioni integrative....

131. Nonostante il presente Principio non preveda specifica informativa in merito agli altri benefici a lungo termine per i dipendenti, essa può essere richiesta da altri Principi, per esempio, quando il costo derivante da tali benefici è significativo e quindi richiederebbe informazioni integrative secondo quanto previsto dallo IAS 1 Presentazione del bilancio. Quando richiesto dallo IAS 24 Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate l’entità deve fornire informazioni sugli altri benefici a lungo termine riservati ad alcuni membri del per­sonale direttivo.

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BENEFICI DOVUTI AI DIPENDENTI PER LA CESSAZIONE DEL RAPPORTO DI LAVORO

132. Il presente Principio tratta i benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro distintamente dagli altri benefici per i dipendenti per il fatto che l’evento che dà origine all’obbligazione è la cessazione del rapporto di lavoro piuttosto che l’esistenza di tale rapporto.

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Rilevazione

133.   L’impresa deve rilevare i benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro come passività e costo quando, e solo quando, essa è impegnata, in modo comprovabile, a:

(a) interrompere il rapporto di lavoro di un dipendente o di gruppo di dipendenti prima del normale pensionamento; o

(b) erogare benefici per la cessazione del rapporto di lavoro a seguito di una proposta per incentivare dimissioni volontarie per esuberi.

134. L’impresa è impegnata, in modo comprovabile, a concludere il rapporto di lavoro quando, e solo quando, essa ha un piano formale dettagliato relativo al licenziamento (estinzione del rapporto di lavoro) e non ha possibilità di recesso realistiche. Il piano dettagliato deve includere, almeno:

(a) la localizzazione, la funzione, e il numero approssimativo di dipendenti il cui rapporto di lavoro deve essere interrotto;

(b) i benefici per la cessazione del rapporto di lavoro per ogni mansione o funzione lavorativa; e

(c) i tempi in cui il piano sarà realizzato. L’attuazione del piano deve iniziare appena possibile e il periodo di tempo per completare il piano deve essere tale da rendere poco probabili significativi cambiamenti del piano.  

135.   L’impresa può essere impegnata, dalla legislazione, da accordi contrattuali o di altra natura con i dipendenti o i loro rappresentanti o da un’obbligazione implicita basata sulla prassi aziendale, sulle consuetudini o sulla volontà di comportarsi con equità, a erogare pagamenti (o altre indennità) ai dipendenti al momento della cessazione del rapporto lavorativo. Tali pagamenti rappresentano benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro. Tipicamente sono pagamenti in un’unica soluzione, ma talvolta includono anche:

(a) miglioramenti dei benefici previdenziali o di altri benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro, o indirettamente attraverso un piano di benefici per i dipendenti o direttamente; e

(b) lo stipendio fino alla fine di un periodo di preavviso stabilito se il dipendente non svolge altre prestazioni che portano benefici economici all’impresa.  

136.   Alcuni benefici per i dipendenti sono dovuti indipendentemente dai motivi della cessazione del rapporto di lavoro del dipendente. Il pagamento di tali benefici è certo (soggetto a eventuali condizioni per l’acquisizione del diritto o eventuali requisiti minimi di anzianità di servizio) ma è incerto il momento del pagamento. Nonostante tali benefici siano definiti in alcuni Paesi come benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro, o gratifiche per la cessazione del rapporto di lavoro, essi rappresentano benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro, piuttosto che benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro e l’impresa deve contabilizzarli come tali (benefici successivi alla fine del rapporto di lavoro). Alcune imprese erogano minori benefici per le dimissioni volontarie richieste dal dipendente (in sostanza, un beneficio successivo alla fine del rapporto di lavoro) rispetto a quelli erogati per l’interruzione non volontaria richiesta dall’impresa. Il beneficio dovuto per la conclusione non volontaria rappresenta un beneficio dovuto per la cessazione del rapporto di lavoro.

137. I benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro non procurano all’impresa benefici economici futuri e sono contabilizzati immediatamente come costo.

138. Quando l’impresa contabilizza i benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro, può anche dover contabilizzare una riduzione dei benefici previdenziali o di altri benefici per i dipendenti (vedere paragrafo 109).

Valutazione

139. Quando i benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro sono dovuti più di 12 mesi dopo la data di riferimento del bilancio, essi devono essere attualizzati utilizzando il tasso di sconto indicato nel paragrafo 78.

140.   Nel caso di un’offerta formulata (dall’impresa) per incentivare le dimissioni volontarie, la valutazione dei benefici dovuti ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro deve basarsi sul numero di dipendenti che si prevede accetteranno l’offerta.

Informazioni integrative:

141.   Quando il numero di dipendenti che accetteranno un’offerta di benefici per la cessazione del rapporto di lavoro è incerto si è in presenza di una passività potenziale. Come richiesto dallo IAS 37, Accantonamenti, passività e attività potenziali, l’impresa deve fornire informazioni integrative sulla passività potenziale a meno che la possibilità di un’uscita di risorse per l’adempimento sia remota.

142.   Come richiesto dallo IAS 1, un’entità indica la natura e l’importo di un costo se è significativo. I benefici ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro possono comportare un costo per il quale è necessario fornire informazioni integrative al fine di osservare tale disposizione.

143.   Nei casi previsti dallo IAS 24, Informativa di bilancio sulle operazioni con parti correlate, l’impresa deve fornire informazioni integrative sui benefici ai dipendenti per la cessazione del rapporto di lavoro per alcuni membri del personale direttivo.

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BENEFICI RETRIBUTIVI SOTTO FORMA DI PARTECIPAZIONE AL CAPITALE

Paragrafi da 144 a 152 eliminati dal Reg. (CE) n. 211/2005 (IFRS 2)

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DISPOSIZIONI TRANSITORIE

153.   Questa sezione illustra il trattamento contabile transitorio per i piani a benefici definiti. Quando l’impresa adotta per la prima volta il presente Principio per gli altri benefici per i dipendenti, essa deve applicare lo IAS 8, Utile (perdita) d’esercizio, errori determinanti e cambiamenti di principi contabili.

154.   Alla prima applicazione del presente Principio l’impresa deve determinare la sua passività transitoria relativa a piani a benefici definiti a quella data nel seguente modo:

(a) valore attuale dell’obbligazione (vedere paragrafo 64) alla data di adozione;

(b) meno il fair value (valore equo), alla data di applicazione, delle attività a servizio del piano (se esistono) che devono essere utilizzate per l’estinzione diretta delle obbligazioni (vedere paragrafi 102- 104);

(c) meno l’eventuale costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate che, secondo il paragrafo 96, deve essere contabilizzato negli ultimi esercizi.

 

155.   Se la passività transitoria è superiore alla passività che sarebbe stata rilevata alla stessa data secondo i principi contabili adottati in precedenza dall’impresa, l’impresa deve decidere in modo irrevocabile di contabilizzare quell’incremento come parte della sua passività a benefici definiti secondo il paragrafo 54:

(a) immediatamente, secondo lo IAS 8, Utile (perdita) d’esercizio, errori determinanti e cambiamenti di principi contabili; o

(b) come costo con un criterio a quote costanti in un periodo massimo di cinque anni a partire dalla data di adozione. Se l’impresa sceglie l’opzione (b), essa deve:

(i) tener conto del limite indicato nel paragrafo 58(b) per determinare il valore di ogni attività contabilizzata nello stato patrimoniale;

(ii) indicare, a ogni data di riferimento del bilancio: (1) l’ammontare dell’incremento non contabilizzato; e (2) l’ammontare rilevato nell’esercizio corrente;

(iii) limitare la contabilizzazione degli utili attuariali successivi (ma non del costo previdenziale relativo alle prestazioni di lavoro passate negativo) come segue: se un utile attuariale deve essere contabilizzato secondo i paragrafi 92 e 93, l’impresa deve rilevare quell’utile attuariale solo nella misura in cui gli utili netti attuariali complessivi non contabilizzati (prima della rilevazione contabile di quell’utile attuariale) eccedono la parte non contabilizzata della passività transitoria; e

(iv) includere la parte correlata della passività provvisoria non rilevata nella determinazione dell’eventuale successivo utile o perdita relativa all’estinzione o riduzione.

Se la passività transitoria è minore della passività che sarebbe stata rilevata alla stessa data applicando i principi contabili seguiti dall’impresa in precedenza, l’impresa deve rilevare quel decremento immediatamente secondo quanto previsto dallo IAS 8.

156.   Nel momento in cui è adottato il presente Principio, l’effetto della variazione dei principi contabili deve includere tutti gli utili e le perdite attuariali sorti negli esercizi precedenti anche se ricadono nel «corridoio» del 10% indicato nel paragrafo 92.

Esempio illustrativo del contenuto dei paragrafi da 154 a 156

Il 31 dicembre 1998, lo stato patrimoniale dell’impresa riporta una passività pensionistica di 100. L’impresa adotta il Principio a partire dal 1° gennaio 1999, quando il valore attuale dell’obbligazione calcolato in base alle disposizioni del Principio è 1 300 e il fair value (valore equo) delle attività a servizio del piano è 1 000. Il 1° gennaio 1993, l’impresa aveva incrementato i trattamenti pensionistici (costo per benefici non acquisiti: 160; periodo medio rimanente fino alla data di acquisizione: 10 anni).

 

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DATA DI ENTRATA IN VIGORE

157.   Il presente Principio contabile internazionale entra in vigore a partire dagli esercizi con inizio dal 1° gennaio 1999 o da data successiva, a eccezione delle indicazioni dei paragrafi 159 e 159A. È incoraggiata un’applicazione anticipata. Se l’impresa applica il presente Principio ai benefici pensionistici a par-tire dai bilanci degli esercizi con inizio precedente il 1° gennaio 1999, l’im-presa deve rendere noto che ha applicato il presente Principio in sostituzione dello IAS 19, Costi di previdenza, approvato nel 1993.

158.Il presente Principio contabile sostituisce lo IAS 19, Costi di previdenza, appro­vato nel 1993.

159.   Le seguenti disposizioni entrano in vigore dai bilanci annuali (²) degli esercizi con inizio dal 1° gennaio 2001 o da data successiva:

(a) la definizione modificata di attività a servizio del piano nel paragrafo 7 e le definizioni correlate di attività detenute da un fondo per benefici a lungo termine per i dipendenti e da polizze assicurative che soddisfano le condizioni richieste; e

(b) i requisiti di contabilizzazione e valutazione per i rimborsi nei paragrafi 104A, 128 e 129 e le relative informazioni integrative nei paragrafi 120(c)(vii), 120(f)(iv), 120(g) e 120(h)(iii).

È incoraggiata un’applicazione anticipata. Se l’applicazione anticipata ha effetti sul bilancio, l’impresa deve indicare tale circostanza.

(²) Il paragrafo 159A fa riferimento ai «bilanci annuali», in linea con la più esplicita terminologia adottata nel 1998 per riportare le date di entrata in vigore. Il paragrafo 157 si riferisce ai «bilanci».

159A.   La modifica apportata al paragrafo 58A entra in vigore a partire dai bilanci annuali (³) degli esercizi con inizio dal 31 maggio 2002. È incoraggiata un’applicazione anticipata. Se l’applicazione anticipata incide sui risultati di bilancio, l’impresa deve evidenziare tale fatto.

(³) Il paragrafo 159A fa riferimento ai «bilanci annuali», in linea con la più esplicita terminologia adottata nel 1998 per riportare le date di entrata in vigore. Il paragrafo 157 si riferisce al «bilanci».

159B. Un’entità deve applicare le modifiche dei paragrafi 32A, 34-34B, 61 e 120-121 a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2006 o da data successiva. È incoraggiata un’applicazione anticipata. Se l’entità applica queste modifiche per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2006, tale fatto deve essere indicato.

159C. L’opzione indicata nei paragrafi 93A-93D può essere utilizzata per i bilanci degli esercizi che si chiudono il 16 dicembre 2004 o in data successiva. Un’entità che utilizza l’opzione per i bilanci degli esercizi con inizio prima del 1° gennaio 2006 deve inoltre applicare le modifiche dei paragrafi 32A, 34-34B, 61 e 120-121.

159D I paragrafi 7, 8(b), 32B, 97, 98 e 111 sono stati modificati ed il paragrafo 111A è stato aggiunto dai Miglioramenti agli IFRS pubblicati nel maggio 2008. Un’entità deve applicare le modifiche dei paragrafi 7, 8(b) e 32B a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009. È consentita un’applicazione anticipata. Se l’entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato. Un’entità deve applicare le modifiche dei paragrafi 97, 98, 111 e 111A alle variazioni dei benefici che si verificano il 1° gennaio 2009 o in data successiva.

160. Lo IAS 8 si applica quando un’entità cambia i propri principi contabili per riflettere i cambiamenti specificati nei paragrafi 159-159D. Nell’applicare tali variazioni retroattivamente, come disposto dallo IAS 8, l’entità tratta tali cambiamenti come se essi fossero stati applicati allo stesso tempo del resto del Principio, salvo che l’entità possa indicare gli importi richiesti dal paragrafo 120A(p), in quanto gli importi sono determinati prospetticamente per ogni esercizio a partire dal primo esercizio presentato in bilancio in cui l’entità ha applicato per la prima volta le modifiche del paragrafo 120A.

161. Lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) ha modificato la terminologia utilizzata in tutti gli IFRS. Ha inoltre modificato i paragrafi da 93A a 93D, 106 (esempio) e 120A. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009 o da data successiva. Se l’entità applica lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) per un esercizio precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell’esercizio precedente.

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Articoli modificati

Esempio illustrativo del paragrafo 115

L’impresa interrompe un settore di attività e i dipendenti di questo settore non otterranno ulteriori benefici. Questa situazione rappresenta una riduzione senza estinzione. Utilizzando ipotesi attuariali attuali (inclusi tassi di interesse di mercato attuali e altri prezzi attuali di mercato) immediatamente prima della riduzione, l’impresa ha un’obbligazione a benefici definiti con un valore attuale netto di 1.000, attività del piano con un valore corrente di 820 e perdite attuariali nette cumulative non rilevate pari a 50. L’impresa ha iniziato ad applicare il Principio un anno prima. Questo ha comportato un aumento della passività netta di 100, che l’impresa ha scelto di rilevare in cinque anni (vedere paragrafo 155(b)). La riduzione riduce il valore attuale netto dell’obbligazione di 100, portandolo a 900.Degli utili attuariali e degli ammontari provvisori precedentemente non rilevati, il 10% (100/1.000) riguarda la parte dell’obbligazione eliminata attraverso la riduzione. Perciò, l’effetto della riduzione è il seguente:

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