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PRINCIPIO CONTABILE CONFORME ALL'ORIGINALE - RIVISTO E MODIFICATO ALL'ULTIMO REGOLAMENTO

IAS n.23 - IASB - Principio contabile internazionale (*) (**)

Oneri finanziari

(*) Pubblicato nella G.U.U.E. 29 novembre 2008, n. L 320

(**) Aggiornato al REGOLAMENTO (UE) 2017/1986 DELLA COMMISSIONE del 31 ottobre 2017

 

SOMMARIO
RIF/PARAGRAFO
TITOLO
1
2 - 4
5 - 7
8 - 25
26
10 - 28
27 - 28
29 - 29B
REGOLAMENTI AGGIORNATI

 

Il paragrafo 6 è modificato come segue ed è aggiunto il paragrafo 29 B:

Il paragrafo 6 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 29C.

IL PRINCIPIO

1 Gli oneri finanziari che sono direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione fanno parte del costo del bene stesso. Gli altri oneri finanziari devono essere rilevati come costo.

 

AMBITO DI APPLICAZIONE

2 L'entità deve applicare il presente IFRS nella contabilizzazione degli oneri finanziari.

3 Il IFRS non tratta dell'onere finanziario effettivo o figurativo del patrimonio netto, compreso il capitale privilegiato non classificato come passività.

4 Un'entità non è tenuta ad applicare il presente IFRS agli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di:


a) un bene che giustifica una capitalizzazione valutato al fair value (valore equo), per esempio una attività biologica; o
b) le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in grandi quantità in modo ripetitivo.

 

DEFINIZIONI

5 Il presente IFRS utilizza i termini seguenti con i significati indicati:

gli oneri finanziari sono gli interessi e gli altri oneri che una entità sostiene in relazione all'ottenimento di finanziamenti;

Il bene che giustifica la capitalizzazione è un bene che richiede un rilevante periodo di tempo per essere pronto per l'uso previsto o la vendita.

6 Gli oneri finanziari possono includere:


a) gli interessi passivi calcolati utilizzando il criterio dell'interesse effettivo descritto nell'IFRS 9;
b) [eliminato]
c) [eliminato]
d) gli interessi relativi alle passività del leasing rilevati conformemente all'IFRS 16 Leasing; e
e) le differenze di cambio derivanti da finanziamenti in valuta estera nella misura in cui esse siano considerate come rettifiche degli interessi passivi.

7 A seconda delle circostanze, qualunque bene tra i seguenti può essere considerato un bene che giustifica una capitalizzazione:


a) rimanenze
b) impianti manifatturieri
c) impianti per la produzione di energia
d) attività immateriali
e) investimenti immobiliari.

Le attività finanziarie e le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in un breve periodo di tempo non sono beni che giustificano una capitalizzazione. I beni che al momento dell'acquisto sono pronti per il previsto utilizzo o per la vendita non sono beni che giustificano una capitalizzazione.

 

RILEVAZIONE

 

Oneri finanziari capitalizzabili

8 L'entità deve capitalizzare gli oneri finanziari che sono direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione in quanto parte del costo del bene stesso. L'entità deve rilevare gli altri oneri finanziari come costo di competenza dell'esercizio in cui sono sostenuti.

9 Gli oneri finanziari che sono direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione sono inclusi nel costo del bene stesso. Tali oneri finanziari sono capitalizzati come parte del costo del bene se è probabile che essi comporteranno benefici economici futuri per l'entità e se possono essere attendibilmente determinati. Se una entità applica lo IAS 29 Informazioni contabili in economie iperinflazionate, rileva come costo la parte di oneri finanziari che è diretta a compensare l'effetto dell'inflazione nello stesso periodo in conformità al paragrafo 21 dello stesso IFRS.

10 Gli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione sono quegli oneri finanziari che non sarebbero stati sostenuti se non fosse stata sostenuta la spesa per tale bene. Quando l'entità stipula finanziamenti specificatamente per ottenere un particolare bene che giustifica una capitalizzazione, gli oneri finanziari, che riguardano direttamente quel bene, possono essere facilmente identificati.

11 Può essere difficile stabilire un legame diretto tra certi finanziamenti e un bene che giustifica una capitalizzazione e determinare i finanziamenti che altrimenti potevano essere evitati. Una tale difficoltà si manifesta, per esempio, quando l'attività di finanziamento di un'entità è coordinata centralmente. Altre difficoltà emergono quando un gruppo impiega più strumenti finanziari per prendere a prestito fondi con tassi di interesse differenti e presta quei fondi ad altre entità del gruppo in base a criteri differenti. Altre complicazioni derivano dall'utilizzo di prestiti espressi in o collegati a valute estere, quando il gruppo opera in economie altamente inflazionate, nonché dalle fluttuazioni dei cambi. Per questi motivi, la quantificazione dell'ammontare degli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione di un bene che giustifica una capitalizzazione è difficile e richiede un procedimento di valutazione.

12 Nella misura in cui una entità si indebita specificamente allo scopo di ottenere un bene che giustifica una capitalizzazione, l'entità deve determinare l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili come oneri finanziari effettivi sostenuti per quel finanziamento durante l'esercizio, dedotto ogni provento finanziario derivante dall'investimento temporaneo di quei fondi.

13 Gli accordi finanziari riferibili a un bene che giustifica una capitalizzazione possono far sì che l'entità ottenga un finanziamento e sostenga i relativi oneri finanziari prima che alcuni o tutti i fondi siano impiegati per il bene che giustifica una capitalizzazione. In tali casi, i fondi sono spesso temporaneamente investiti in attesa di essere utilizzati per le spese relative al bene. Nella determinazione del valore degli oneri finanziari capitalizzabili durante un esercizio, qualsiasi reddito derivante dall'investimento di tali fondi viene dedotto dagli oneri finanziari sostenuti.

14 Nella misura in cui una entità si indebita genericamente e utilizza i finanziamenti allo scopo di ottenere un bene che giustifica una capitalizzazione, l'entità deve determinare l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili applicando un tasso di capitalizzazione alle spese sostenute per quel bene. Tale tasso di capitalizzazione deve corrispondere alla media ponderata degli oneri finanziari relativi ai finanziamenti in essere durante l'esercizio, diversi da quelli ottenuti specificamente allo scopo di acquisire un bene che giustifica una capitalizzazione. L'ammontare degli oneri finanziari che una entità capitalizza durante un esercizio non deve eccedere l'ammontare degli oneri finanziari sostenuti durante quell'esercizio.

15 In alcune situazioni è corretto includere tutti i finanziamenti della capogruppo e delle sue controllate nel calcolo della media ponderata degli oneri finanziari; in altri casi è corretto utilizzare, per ciascuna controllata, una media ponderata degli oneri finanziari applicabile al suo indebitamento.

 

Eccedenza del valore contabile del bene che giustifica una capitalizzazione rispetto al suo valore recuperabile

16 Quando il valore contabile o il costo finale atteso del bene che giustifica una capitalizzazione eccede il suo valore recuperabile o il valore netto di realizzo, il valore contabile deve essere svalutato o annullato secondo quanto previsto dalle disposizioni degli altri IFRS. In alcuni casi, secondo quanto previsto dagli altri IFRS, devono essere operate delle riprese di valore per eliminare l'effetto di svalutazioni o annullamenti.

 

Inizio della capitalizzazione

17 L'entità deve capitalizzare gli oneri finanziari come parte del costo di un bene che giustifica una capitalizzazione a partire dalla data di inizio. La data di inizio della capitalizzazione corrisponde alla data in cui l'entità per la prima volta soddisfa tutte le seguenti condizioni:

a) sostiene i costi per il bene;
b) sostiene gli oneri finanziari; e
c) intraprende le attività necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o per la vendita.

18 I costi per l'ottenimento di un bene che giustifica una capitalizzazione includono solo quei costi che si manifestano a seguito di pagamenti in contanti, trasferimenti di altri beni o dall'assunzione di passività fruttifere. Tali costi sono ridotti da ogni anticipo ricevuto e dai contributi ricevuti relativamente al bene (vedere IAS 20 , Contabilizzazione dei contributi pubblici e informativa sull'assistenza pubblica). Il valore contabile medio del bene durante un esercizio, inclusi gli oneri finanziari precedentemente capitalizzati, rappresenta normalmente un'approssimazione ragionevole delle spese alle quali si applica il tasso di capitalizzazione in quell'esercizio.

19 Le operazioni necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o la vendita vanno oltre la mera produzione fisica del bene. Esse comprendono le attività tecniche e amministrative precedenti all'avvio della produzione fisica, quali quelle legate all'ottenimento di autorizzazioni precedenti l'avvio della produzione stessa. Tuttavia, tali attività non comprendono la detenzione di un bene quando non è in essere alcuna attività di produzione o di sviluppo che modifichi le caratteristiche del bene stesso. Per esempio, gli oneri finanziari sostenuti mentre il terreno è in corso di valorizzazione sono capitalizzati durante il periodo nel quale sono in corso di svolgimento le attività legate alla sua valorizzazione. Tuttavia, gli oneri finanziari sostenuti mentre il terreno acquistato per l'edificazione è posseduto senza che alcuna attività di valorizzazione sia intrapresa non giustificano alcuna capitalizzazione.

 

Sospensione della capitalizzazione

20 L'entità deve sospendere la capitalizzazione degli oneri finanziari durante i periodi prolungati nei quali sospende lo sviluppo di un bene che giustifica una capitalizzazione.

21 L'entità può sostenere oneri finanziari durante un periodo prolungato nel quale sospende le operazioni necessarie per predisporre un bene all'uso previsto o alla vendita. Tali costi sono costi legati al possesso di beni parzialmente completati e non giustificano alcuna capitalizzazione. Tuttavia, l'entità normalmente non sospende la capitalizzazione degli oneri finanziari in un periodo nel quale vengono poste in essere significative attività di natura tecnica e amministrativa. L'entità, inoltre, non sospende la capitalizzazione degli oneri finanziari nemmeno quando la sospensione temporanea è una fase necessaria del processo di predisposizione del bene all'utilizzo previsto o alla vendita. Per esempio, la capitalizzazione continua nel periodo prolungato durante il quale un alto livello delle acque ritarda la costruzione di un ponte se tale elevato livello delle acque è normale durante il periodo di costruzione nell'area geografica interessata.

 

Interruzione della capitalizzazione

22 L'entità deve interrompere la capitalizzazione degli oneri finanziari quando tutte le operazioni necessarie per predisporre il bene che giustifica una capitalizzazione nelle condizioni per il suo utilizzo previsto o la sua vendita sono sostanzialmente completate.

23 Un bene è, di norma, pronto per il suo utilizzo previsto o la vendita quando la sua produzione fisica è completata, anche se una parte di lavoro amministrativo routinario può essere ancora in corso. Se al completamento mancano solamente modifiche minori, quali la decorazione di un immobile su specifiche dell'acquirente o dell'utilizzatore, ciò sta a indicare che tutte le operazioni sono sostanzialmente completate.

24 Quando l'entità completa la costruzione di una parte di un bene che giustifica una capitalizzazione e ciascuna parte può essere utilizzata mentre prosegue la realizzazione delle altre, l'entità deve interrompere la capitalizzazione degli oneri finanziari relativi a quella parte quando tutte le operazioni necessarie per predisporre quella specifica parte per l'utilizzo previsto o la vendita sono sostanzialmente completate.

25 Un centro direzionale composto da vari edifici, ciascuno dei quali può essere utilizzato singolarmente, è un esempio di bene, che giustifica una capitalizzazione, dove ciascuna parte può essere utilizzata mentre prosegue la costruzione delle altre. Un esempio di bene, che giustifica una capitalizzazione, che necessita di essere completato prima che ogni parte possa essere utilizzata è un impianto industriale che comprende diversi processi produttivi da compiersi in sequenza nelle differenti parti dell'impianto, quale una acciaieria.

 

INFORMAZIONI INTEGRATIVE

 

26 Un'entità deve indicare:


a) l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzati durante l'esercizio; e
b) il tasso di capitalizzazione utilizzato per quantificare l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili.

 

Oneri finanziari - trattamento contabile alternativo consentito Rilevazione [1]

 

Oneri finanziari - Trattamento contabile alternativo consentito

10 Gli oneri finanziari devono essere rilevati come costo nell'esercizio nel quale essi sono sostenuti, a eccezione dei casi in cui essi sono capitalizzati secondo quanto previsto dal paragrafo 11.

11 Gli oneri finanziari che sono direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione devono essere capitalizzati come parte del costo del bene stesso. L'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili deve essere determinato secondo quanto previsto dal presente IFRS.

12 Secondo quanto previsto dal trattamento contabile alternativo consentito, gli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene sono inclusi nel costo di quel bene. Tali oneri finanziari sono capitalizzati come parte del costo del bene se è probabile che essi comporteranno benefici economici futuri per l'entità e se possono essere attendibilmente determinati. Gli altri oneri finanziari sono rilevati come costo nell'esercizio nel quale sono sostenuti.

1 Il documento è stato modificato dall'Appendice, punto A3, Regolamento 17 dicembre 2008, n. 1274/2008.

Oneri finanziari capitalizzabili - Trattamento contabile alternativo consentito

13 Gli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione, alla costruzione o alla produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione sono quegli oneri finanziari che non sarebbero stati sostenuti se non fosse stata sostenuta la spesa per tale bene. Quando l'entità stipula finanziamenti specificatamente per ottenere un particolare bene che giustifica una capitalizzazione, gli oneri finanziari, che riguardano direttamente quel bene, possono essere facilmente identificati.

14 Può essere difficile stabilire un legame diretto tra certi finanziamenti e un bene che giustifica una capitalizzazione e determinare i finanziamenti che altrimenti potevano essere evitati. Una tale difficoltà si manifesta, per esempio, quando l'attività di finanziamento di un'entità è coordinata centralmente. Altre difficoltà emergono quando un gruppo impiega più strumenti finanziari per prendere a prestito fondi con tassi di interesse differenti e presta quei fondi ad altre entità del gruppo in base a criteri differenti. Altre complicazioni derivano dall'utilizzo di prestiti espressi in o collegati a valute estere, quando il gruppo opera in economie altamente inflazionate, nonché dalle fluttuazioni dei tassi di cambio. Per questi motivi, la quantificazione dell'ammontare degli oneri finanziari direttamente imputabili all'acquisizione di un bene che giustifica una capitalizzazione è difficile e richiede un procedimento di valutazione.

15 Nella misura in cui i fondi sono presi a prestito specificatamente allo scopo di ottenere un bene che giustifica una capitalizzazione, l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili su quel bene deve essere determinato in base agli effettivi oneri finanziari sostenuti per quel finanziamento durante l'esercizio, dedotto ogni provento finanziario derivante dall'investimento temporaneo di quei fondi.

16 Gli accordi finanziari riferibili a un bene che giustifica una capitalizzazione possono far sì che l'entità ottenga un finanziamento e sostenga i relativi oneri finanziari prima che alcuni o tutti i fondi siano impiegati per il bene che giustifica una capitalizzazione. In tali casi, i fondi sono spesso temporaneamente investiti in attesa di essere utilizzati per le spese relative al bene. Nella determinazione del valore degli oneri finanziari capitalizzabili durante un esercizio, qualsiasi reddito derivante dall'investimento di tali fondi è dedotto dagli oneri finanziari sostenuti.

17 Nella misura in cui i fondi sono presi a prestito genericamente e sono utilizzati allo scopo di ottenere un bene che giustifica una capitalizzazione, l'ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili deve essere determinato applicando un tasso di capitalizzazione alle spese sostenute per quel bene. Tale tasso di capitalizzazione deve corrispondere alla media ponderata degli oneri finanziari relativi ai finanziamenti in essere durante l'esercizio, diversi dai finanziamenti ottenuti specificatamente allo scopo di acquisire un bene che giustifica una capitalizzazione. L'ammontare degli oneri finanziari capitalizzati durante un esercizio non deve eccedere l'ammontare degli oneri finanziari sostenuti durante quell'esercizio.

18 In alcune situazioni è corretto includere tutti i finanziamenti della capogruppo e delle sue controllate nel calcolo della media ponderata degli oneri finanziari; in altri casi è corretto utilizzare, per ciascuna controllata, una media ponderata di oneri finanziari applicabile al suo indebitamento.

 

Eccedenza del valore contabile del bene che giustifica una capitalizzazione rispetto al suo valore recuperabile [1]

19 Quando il valore contabile o il costo finale atteso del bene che giustifica una capitalizzazione eccede il suo valore recuperabile o il valore netto di realizzo ottenibile dalla vendita, il valore contabile è svalutato o annullato secondo quanto previsto dalle disposizioni degli altri IFRS. In alcuni casi, secondo quanto previsto dagli altri IFRS, sono operate delle riprese di valore per eliminare l'effetto di svalutazioni o annullamenti.

1 Il documento è stato modificato dall'Appendice, punto A3, Regolamento 17 dicembre 2008, n. 1274/2008.

Inizio della capitalizzazione - Trattamento contabile alternativo consentito

20 La capitalizzazione degli oneri finanziari come parte del costo di un bene che giustifica una capitalizzazione deve iniziare quando:

a) si stanno sostenendo i costi per l'ottenimento del bene;
b) si stanno sostenendo gli oneri finanziari; e
c) sono in corso le attività necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o per la vendita.

21 I costi per l'ottenimento di un bene che giustifica una capitalizzazione includono solo quei costi che si manifestano a seguito di pagamenti in contanti, trasferimenti di altri beni o dell'assunzione di passività fruttifere. Tali costi sono ridotti da ogni acconto ricevuto e dai contributi ricevuti relativamente al bene (cfr. IAS 20 ), Contabilizzazione dei contributi pubblici e informativa sull'assistenza pubblica). Il valore medio del bene durante un esercizio, inclusi gli oneri finanziari precedentemente capitalizzati, rappresenta normalmente un'approssimazione ragionevole delle spese alle quali il tasso di capitalizzazione è applicato in quell'esercizio.

22 Le operazioni necessarie per predisporre il bene per il suo utilizzo previsto o la vendita vanno oltre la mera produzione fisica del bene. Esse comprendono le attività tecniche e amministrative precedenti all'avvio della produzione fisica, quali quelle legate all'ottenimento di autorizzazioni precedenti l'avvio della produzione stessa. Tuttavia, tali attività non comprendono la detenzione di un bene quando non è in essere alcuna attività di produzione o di sviluppo che modifichi le caratteristiche del bene stesso. Per esempio, gli oneri finanziari sostenuti mentre il terreno è in corso di valorizzazione sono capitalizzati durante il periodo nel quale sono in corso di svolgimento le attività legate alla sua valorizzazione. Tuttavia, gli oneri finanziari sostenuti mentre il terreno acquistato per l'edificazione è posseduto senza che alcuna attività di valorizzazione sia intrapresa non giustificano alcuna capitalizzazione.

 

Sospensione della capitalizzazione - Trattamento contabile alternativo consentito

23 La capitalizzazione degli oneri finanziari deve essere sospesa durante i periodi, non brevi, nei quali lo sviluppo del bene è interrotto.

24 Gli oneri finanziari possono essere sostenuti durante un periodo, non breve, nel quale le operazioni necessarie per predisporre un bene all'uso previsto o alla vendita sono interrotte. Tali costi sono costi legati al possesso di beni parzialmente completati e non giustificano alcuna capitalizzazione. Tuttavia, la capitalizzazione degli oneri finanziari normalmente non viene sospesa se vengono poste in essere significative attività di natura tecnica e amministrativa. La capitalizzazione degli oneri finanziari non viene sospesa nemmeno quando la sospensione dell'attività è una fase necessaria del processo di predisposizione del bene all'utilizzo previsto o alla vendita. Per esempio, la capitalizzazione continua durante il periodo, non breve, necessario perché alcuni beni completino la maturazione, o durante il periodo, non breve, nel quale un alto livello delle acque ritarda la costruzione di un ponte se tale elevato livello delle acque è normale durante il periodo di costruzione nell'area geografica interessata.

 

Interruzione della capitalizzazione - Trattamento contabile alternativo consentito

25 La capitalizzazione degli oneri finanziari deve essere interrotta quando sono sostanzialmente completate tutte le operazioni necessarie per predisporre il bene che giustifica una capitalizzazione nelle condizioni per il suo utilizzo previsto o la sua vendita.

26 Un bene è, di norma, pronto per il suo utilizzo previsto o la vendita quando la produzione fisica del bene è completata, anche se una parte di lavoro amministrativo routinario può essere ancora in corso. Se al completamento mancano solamente modifiche minori, quali la decorazione di un immobile su specifiche dell'acquirente o dell'utilizzatore, ciò è un indicatore che tutte le operazioni sono sostanzialmente completate.

27 Quando la produzione di un bene che giustifica una capitalizzazione è completata in parti e ciascuna parte può essere utilizzata mentre prosegue la realizzazione delle altre, la capitalizzazione degli oneri finanziari (relativa a quella parte) deve cessare quando sono sostanzialmente completate tutte le operazioni necessarie per preparare quella specifica parte per l'utilizzo previsto o la vendita.

28 Un centro direzionale composto da vari edifici, ciascuno dei quali può essere utilizzato singolarmente, è un esempio di bene, che giustifica una capitalizzazione, dove ciascuna parte può essere utilizzata mentre prosegue la costruzione delle altre. Un esempio di bene, che giustifica una capitalizzazione, che necessita di essere completato prima che ogni parte possa essere utilizzata, è un impianto industriale che comprende diversi processi produttivi da compiersi in sequenza nelle differenti parti dell'impianto, quale una acciaieria.

 

 

DISPOSIZIONI TRANSITORIE [1]

27 Se l'applicazione del presente IFRS costituisce un cambiamento di principio contabile, l'entità deve applicare il IFRS agli oneri finanziari relativi ai beni che giustificano una capitalizzazione per i quali la data di inizio della capitalizzazione corrisponde alla data di entrata in vigore o a una data successiva.

28 Tuttavia, una entità può stabilire una qualsiasi data antecedente la data di entrata in vigore e applicare il IFRS agli oneri finanziari relativi a tutti i beni che giustificano una capitalizzazione per i quali la data di inizio della capitalizzazione corrisponde a quella stessa data o a una data successiva.

1 Il documento è stato modificato dall'Appendice, punto A3, Regolamento 17 dicembre 2008, n. 1274/2008.

 

DATA DI ENTRATA IN VIGORE

29 L'entità deve applicare il IFRS a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009. E' consentita una applicazione anticipata. Se l'entità applica il IFRS per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2009, tale fatto deve essere indicato.

29A Il paragrafo 6 è stato modificato dai Miglioramenti agli IFRS pubblicati nel maggio 2008. L'entità deve applicare tale modifica a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009. E' consentita un'applicazione anticipata. Se un'entità applica questa modifica a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.[2]

2 Paragrafo aggiunto dall' art. 1, paragrafo 1, punto (2), Regolamento 23 gennaio 2009, n. 70/2009.

29B L'IFRS 9, nella versione pubblicata nel luglio 2014, ha modificato il paragrafo 6. L'entità deve applicare la modifica quando applica l'IFRS 9.

29C L'IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 6. L'entità deve applicare tale modifica quando applica l'IFRS 16.